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Die Bilanzierung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten nach IAS, US-GAAP und HGB - Darstellung und kritische Analyse aus Sicht der Jahresabschlussadressaten

Diplomarbeit 2003 65 Seiten

BWL - Rechnungswesen, Bilanzierung, Steuern

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung

2 Grundlegende Charakteristika von Internetauftritten
2.1 Kommerzielle Nutzungsmöglichkeiten von Internetauftritten
2.2 Urheberrechtlicher Schutz von Internetauftritten nach deutschem Recht

3 Regelungen zur bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten nach IAS, US-GAAP und HGB
3.1 Bilanzielle Behandlung nach IAS
3.1.1 Ansatz
3.1.2 Bewertung
3.1.3 Ausweis
3.2 Bilanzielle Behandlung nach US-GAAP
3.2.1 Ansatz
3.2.2 Bewertung
3.2.3 Ausweis
3.3 Bilanzielle Behandlung nach HGB
3.3.1 Ansatz
3.3.1.1 Abstrakte Aktivierungsfähigkeit
3.3.1.2 Konkrete Aktivierungsfähigkeit
3.3.2 Bewertung
3.3.3 Ausweis

4 Kritische Analyse der bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten aus Sicht der Jahresabschlussadressaten nach IAS, US-GAAP und HGB
4.1 Konzeptioneller Rahmen für die kritische Analyse
4.1.1 Adressaten und Zwecke des Jahresabschlusses nach IAS, US-GAAP und HGB
4.1.2 Interessen der Jahresabschlussadressaten nach IAS, US-GAAP und HGB
4.1.2.1 Informationsinteressen nach IAS, US-GAAP und HGB
4.1.2.2 Zahlungsbemessungsinteressen nach HGB
4.2 Berücksichtigung der Interessen der Jahresabschlussadressaten bei der bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten nach IAS, US-GAAP und HGB
4.2.1 Zielkonflikte bei der Berücksichtigung der Interessen
4.2.2 Berücksichtigung der Informationsinteressen nach IAS
4.2.3 Berücksichtigung der Informationsinteressen nach US-GAAP
4.2.4 Berücksichtigung der Interessen nach HGB
4.2.4.1 Berücksichtigung der Informationsinteressen
4.2.4.2 Berücksichtigung der Zahlungsbemessungsinteressen
4.3 Vergleich und kritische Würdigung

5 Zusammenfassung und Ausblick

Verzeichnis der verwendeten Gesetze und Verlautbarungen

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Seit einigen Jahren wächst die wirtschaftliche Bedeutung des Internets. Nicht nur Privatpersonen nutzen dieses Medium, auch Unternehmen unterschied­licher Branchen und Größen präsentieren sich und ihre Produkte sowie Dienstleistungen „online“. Voraussetzung dafür ist ein eigener Internetauftritt [1] . Nach einer Online-Studie, die das Online Marketing Forum durchgeführt hat, sind 93 Prozent der 25.000 befragten Unternehmen in Deutschland mit einem eigenen Auftritt im Internet vertreten. [2]

Grundlegende Voraussetzung für den Internetauftritt eines Unternehmens ist die Erstellung von speziellen Dateien (Webdateien [3] ), die auf einem Server ge­speichert und im World Wide Web (WWW) bereitgestellt werden. [4] Die Summe aller über interne Hyperlinks verknüpften Webdateien wird Website genannt. [5] Die Dateien enthalten einen in der Seitenbeschreibungssprache Hyper­text Markup Language (HTML) programmierten Text sowie andere, mit Hilfe von HTML in die Webdatei eingebundene Darstellungen (z. B. Bilder, Grafiken). [6] Alle inhaltlichen Informationen einer Website nennt man Content. [7] Als Applikation einer Website werden die für die Erstellung und den Betrieb der Website notwendige Hardware, Betriebssoftware und Anwendungssoftware bezeichnet. [8] Eine Website kann aus Sicht eines Unternehmens auch für das Intranet (elektronische Unterstützung der internen Geschäftsprozesse) bzw. für das Extranet (Bildung von zwischenbetrieblichen Netzen mit Lieferanten und Abnehmern) erstellt werden. [9] In den folgenden Ausführungen ist aber immer die Website für das Internet gemeint.

Für ein Unternehmen mit der Zielsetzung eines eigenen Internetauftritts stellt sich die Frage, von wem der Internetauftritt erstellt werden soll und wie die Ausgaben zur Erstellung im externen Rechnungswesen abzubilden sind. Dabei sind hinsichtlich der Erstellung zwei Möglichkeiten zu unterscheiden. Zum einen fallen Ausgaben an, wenn Mitarbeiter im Unternehmen den Internetauf­tritt selbst erstellen; dadurch werden insbesondere Personalressourcen gebunden. Zum anderen besteht die Möglichkeit, Internetagenturen mit der Erstellung des Internetauftritts zu beauftragen. Zur Bilanzierung von Ausgaben für selbst erstellte Internetauftritte sind nach International Accounting Standards (IAS) [10] und US-amerikanischen Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP) spezielle Vorschriften erlassen worden. Dagegen existieren zur Bilanzierung der Ausgaben nach dem Handelsgesetzbuch (HGB) keine expliziten Regelungen, so dass sich die bilanzielle Behandlung allein nach den allgemeinen Bilanzierungsregeln des HGB richtet. [11]

Untersuchungsgegenstand dieser Arbeit sind nur Ausgaben, die für die erstmalige Erstellung eines Internetauftritts anfallen. Ausgaben für die Pflege und Aktualisierung nach der Fertigstellung bleiben unberücksichtigt. Ebenso sind Ausgaben für die Hardware (z. B. Rechner, Leitungen) und den Domain-Namen [12] nicht mit einbezogen. Es wird von einem Unternehmen mit der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft ausgegangen, das nicht die Erstellung von Internetauftritten als primäre Dienstleistung für Dritte anbietet, sondern den Auftritt zur eigenen Nutzung verwendet.

Das Ziel der vorliegenden Arbeit ist es, den Ansatz, die Bewertung und den Ausweis von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten nach IAS, US-GAAP und HGB darzustellen und anschließend aus Sicht der Jahresabschlussadressaten kritisch zu würdigen.

In Kapitel zwei werden zunächst grundlegende Charakteristika von Internetauftritten erläutert, da die Nutzungsmöglichkeiten sowie die urheberrechtlichen Besonderheiten Einfluss auf die Bilanzierung der Ausgaben zur Erstellung eines Internetauftritts haben.

In Kapitel drei werden die wesentlichen Regelungen für die bilanzielle Be­handlung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten dargestellt. Die Darstellung erfolgt getrennt nach IAS, US-GAAP und HGB, wobei jeweils der Ansatz, die Bewertung und der Ausweis dieser Ausgaben beschrieben werden. Schwerpunkt der jeweiligen Untersuchung ist, ob bzw. welche der Ausgaben in der Bilanz anzusetzen sind oder ob die Ausgaben als Aufwand sofort erfolgswirksam und folglich gewinnmindernd in der Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) erfasst werden müssen.

Aufbauend auf den Kapiteln zwei und drei werden in Kapitel vier die Regelungen zur bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur Erstellung von Inter­netauftritten einer kritischen Analyse unterzogen. Diese Würdigung erfolgt aus Sicht der Jahresabschlussadressaten von IAS, US-GAAP und HGB. Zunächst wird untersucht, welche Zwecke der Jahresabschluss [13] hat und an welche Ad­ressaten der Jahresabschluss gerichtet ist. Die Interessen der Jahresabschluss­adressaten dienen letztlich als Beurteilungskriterien für die Analyse. Schließlich wird für jeden Rechtskreis untersucht, inwieweit die unterschiedlichen Interessen der Jahresabschlussadressaten bei der jeweiligen bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten berücksichtigt werden.

In Kapitel fünf werden die wesentlichen Ergebnisse der Arbeit zusammenge­fasst. Zudem wird ein Ausblick auf die mögliche Weiterentwicklung der Bilan­zierung von Ausgaben zur Erstellung von Internetauftritten in der handels­rechtlichen Rechnungslegung gegeben.

2 Grundlegende Charakteristika von Internetauftritten

2.1 Kommerzielle Nutzungsmöglichkeiten von Internetauftritten

Die Höhe der Ausgaben für die Erstellung des Internetauftritts hängt von dessen Umfang und von dessen Anwendungsbereichen ab. Vor der Erstellung ist festzulegen, wie der Internetauftritt konzipiert sein soll und welche Anwendungsbereiche aus Sicht des Unternehmens abgedeckt sein sollen. [14]

Eine Nutzungsmöglichkeit ist die des Electronic Commerce (E-Commerce). Darunter versteht man die Möglichkeiten zur Umsatzgenerierung über elektro­nische Technologien sowie die Nutzung des Internets als Distributionsplatt­form. [15] Business-to-Consumer (B2C) und Business-to-Business (B2B) sind Ausprägungen des E-Commerce, bei denen ein Unternehmen mit Hilfe des eigenen Internetauftritts Geschäfte tätigt. [16] Ein klassisches Beispiel für E-Com­merce im Bereich B2C stellt das Unternehmen Amazon.com Inc. dar. Es bietet auf seiner Website privaten Konsumenten an, Bücher, CDs oder andere Produkte zu bestellen. E-Commerce wird aus Sicht vieler Unternehmen immer wichtiger. Schätzungen zufolge steigen die Umsätze in diesem Bereich bis zum Jahr 2003 weltweit auf schätzungsweise 1,2 bis 4,6 Billionen US-Dollar. [17]

Weitere Nutzungsmöglichkeiten des Internetauftritts erstrecken sich auf andere Funktionalbereiche eines Unternehmens. [18] Neben einer passiven Nutzung zum Zweck der Öffentlichkeitsarbeit (Imagewerbung) oder des Marketings (Präsen­tation der eigenen Produkte und Dienstleistungen) dient der Internetauftritt immer mehr Unternehmen im Bereich der Beschaffung. [19] Dabei nimmt neben der Rekrutierung von Personal über Stellenanzeigen die Beschaffung sämt­licher Produktionsfaktoren (z. B. durch öffentliche Ausschreibungen) über das Internet an Bedeutung zu. [20]

2.2 Urheberrechtlicher Schutz von Internetauftritten nach deutschem Recht

Ein Internetauftritt eines Unternehmens wird entweder von eigenen Mitarbei­tern oder von Dritten (z. B. Webdesignern) erstellt. Nach § 7 Urheberrechtsge­setz (UrhG) ist der Schöpfer eines geschützten Werkes der Urheber. Im Fol­genden ist zu untersuchen, ob

- ein Internetauftritt ein geschütztes Werk darstellt,
- wer der Schöpfer und damit Urheber eines ggf. zu schützenden Werkes ist,
- welche Rechte mit der Urheberschaft verbunden sind und
- welche Konsequenzen die Existenz von Urheberrechten für das bilanzierende Unternehmen hat.

Grundlegende Voraussetzung für die urheberrechtliche Schutzfähigkeit von Werken ist nach § 2 Abs. 2 UrhG eine persönliche geistige Schöpfung. Nur Werke, die im Einzelfall eine bestimmte Gestaltungshöhe erreichen und ein gewisses Maß an Kreativität beinhalten, sind daher urheberrechtlich ge­schützt. [21] Unabhängig von der Möglichkeit, dass auch einzelne Elemente des Internetauftritts bei Erreichung der erforderlichen Gestaltungshöhe urheber­rechtlichen Schutz genießen können, liegt ein urheberrechtlicher Schutz des gesamten Internetauftritts vor, wenn der Internetauftritt als Sammelwerk gem. §4 Abs.1 UrhG qualifiziert werden kann. [22] Wenn die Anordnung und Aus­wahl der einzelnen Elemente des Internetauftritts eine persönliche geistige Schöpfung sind, ist der gesamte Internetauftritt urheberrechtlich geschützt (§ 4 Abs.1 UrhG). Bei den meisten kommerziellen Internetauftritten sind die Ele­mente individuell verknüpft und gestaltet, so dass eine persönliche geistige Schöpfung vorliegt und der Internetauftritt urheberrechtlich geschützt ist. [23]

Voraussetzung für eine Schöpfung im urheberrechtlichen Sinne ist gem. §2 Abs. 2 UrhG i.V.m.§1UrhG stets eine individuelle Leistung, so dass der Schöpfer immer nur eine natürliche Person, nicht aber eine juristische Person oder Personenhandelsgesellschaft sein kann. [24] Wenn ein Mitarbeiter des Unternehmens den Internetauftritt erstellt, ist er Schöpfer und damit Urheber des geschützten Werkes „Internetauftritt“. Für die im Arbeitsverhältnis geschaffenen Werke wird aber nach der gesetzlichen Vermutung des § 43 UrhG davon ausgegangen, dass der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber alle zur Erfüllung seiner Verpflichtungen aus dem Arbeitsverhältnis erforderlichen Nutzungsrechte zumindest stillschweigend einräumt, solange er nicht einen ausdrücklichen Vorbehalt erklärt. [25] Wenn der Internetauftritt durch eine Internetagentur und deren Mitarbeiter extern erstellt wird, kann das Unternehmen nur dann rechtmäßiger Nutzer des Internetauftritts werden, wenn sich die Internetagentur die Nutzungsrechte zuvor von seinen Mitarbeitern hat übertragen lassen. [26]

Gem. § 29 Abs. 2 UrhG ist es verboten, ein Urheberrecht zu veräußern. Jedoch kann der Urheber des Internetauftritts durch die Gewährung von Nutzungs­rechten zu Gunsten Dritter gem. § 31 Abs. 1 UrhG auf seine Rechtsposition vollständig verzichten.

Das Unternehmen wird sich bei einer Fremderstellung durch eine Internetagentur ein ausschließliches Nutzungsrecht vertraglich zusichern lassen. [27] Nur ein ausschließliches Nutzungsrecht gem. § 31 Abs.3UrhG berechtigt das Unterneh­men, das Werk unter Ausschluss aller anderen Personen einschließlich des Urhebers zu nutzen und auch Dritten Nutzungsrechte einzuräumen.

3 Regelungen zur bilanziellen Behandlung von Ausgaben zur
Erstellung von Internetauftritten nach IAS, US-GAAP und HGB

3.1 Bilanzielle Behandlung nach IAS

3.1.1 Ansatz

Wenn in der Praxis bei Anwendung oder Interpretation einzelner IAS offen­sichtliche, bedeutende Probleme bestehen, werden hierzu Interpretationen vom International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) [28] erarbeitet. Die Interpretationen stellen die vom IASB autorisierten und verbindlich anzuwendenden Auslegungsregeln für bestehende IAS dar. [29] Die Interpretation SIC-32 regelt die Bilanzierung von Ausgaben für einen im Unternehmen selbst erstellten Internetauftritt und ergänzt IAS38.

Gem. SIC-32.7 stellt ein durch das Unternehmen selbst erstellter Internetauftritt einen selbst erstellten immateriellen Vermögenswert („intangible asset“) dar, so dass der Internetauftritt unter den Anwendungsbereich des IAS38 fällt. Die Frage der asset-Eigenschaft und der Immaterialität ist somit implizit beantwortet. [30]

Ein selbst erstellter Internetauftritt ist gem. SIC-32.8 nur dann zu aktivieren, wenn dieser neben den allgemein bestehenden Ansatzkriterien (IAS38.19) zusätzlich die in IAS38.45 existierenden Anforderungen für selbst erstellte Vermögenswerte erfüllt. Nach SIC-32.8 i. V. m. IAS38.19 ist der Internetauftritt nur anzusetzen, wenn er einen wahrscheinlichen Nutzenzufluss generiert und seine Anschaffungs- oder Herstellungskosten zuverlässig ermittelt werden können. Das bilanzierende Unternehmen muss ferner nach SIC32.8 i. V. m. IAS38.45 als Voraussetzung für die Aktivierung als selbst erstellten immate­riellen Vermögenswert folgende Nachweise erbringen:

- technische Realisierbarkeit der Fertigstellung des Internetauftritts,
damit er zur internen Nutzung zur Verfügung stehen wird,
- Absicht, den Internetauftritt fertig zu stellen,
- Fähigkeit, den Internetauftritt zu nutzen,
- Art der künftigen wirtschaftlichen Nutzenerzielung durch den Internetauf­tritt,
- Verfügbarkeit von Ressourcen, um die Erstellung abschließen und den Internetauftritt nutzen zu können,
- Fähigkeit der zuverlässigen Bewertung der während der Erstellung zurechenbaren Ausgaben.

Es wird genauer erläutert, wie die Art der künftigen wirtschaftlichen Nutzener­zielung des Internetauftritts nachzuweisen ist. Gem. SIC-32.14 beurteilt ein Unternehmen den aus dem Internetauftritt zu erzielenden künftigen wirtschaft­lichen Nutzen unter Verwendung der Grundsätze in IAS 36: [31] Es schätzt den Barwert der künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung des Internet­auftritts ab. Der notwendige Nachweis für einen künftigen wirtschaftlichen Nutzen ist z.B. erbracht, wenn der Internetauftritt es ermöglicht, Produkte oder Dienstleistungen online zu bestellen und durch den anschließenden Online-Vertrieb Erlöse erzielt werden können. Es reicht aber nicht aus, wenn auf der Website allein oder in erster Linie für die eigenen Produkte oder Dienstleistungen geworben wird: Alle Ausgaben für die Erstellung eines solchen Internetauftritts sind sofort als Aufwand zu erfassen. [32] Im Folgenden wird von einem Internetauftritt ausgegangen, bei dem der Nachweis einer künftigen wirtschaftlichen Nutzenerzielung erbracht wurde.

Nach IAS38.40 ist der Erstellungsprozess für alle selbst erstellten immateriellen Vermögenswerte in eine Forschungs- sowie Entwicklungsphase einzuteilen. Der Erstellungsprozess eines Internetauftritts wird ebenfalls in Phasen aufgeteilt. Gem. SIC-32.2 werden vier Phasen der Erstellung definiert: [33]

1) Planungsphase („Planning stage”),
2) Phase der Entwicklung von Applikation und Infrastruktur („Application and Infrastructure Development stage“),
3) Phase der Entwicklung des graphischen Designs („Graphical Design
stage“),
4) Phase der Entwicklung von Content („Content Development stage“).

Gem. SIC-32.9 ist für jede Tätigkeit der Erstellung zu beurteilen, um welche Phase es sich handelt, da durch die Art der Phase die bilanzielle Behandlung der entstehenden Ausgaben bestimmt wird. [34]

Die Planungsphase zur Erstellung einer Website entspricht gem. SIC-32.9(a) inhaltlich der Forschungsphase in IAS38.42-44. Ausgaben für Tätigkeiten in dieser Phase sind als Aufwand sofort erfolgswirksam zu erfassen.

Gem. SIC-32.9(b) entsprechen die Phasen 2) bis 4) inhaltlich grundsätzlich der Entwicklungsphase in IAS 38.45-52. Wenn in diesen Phasen getätigte Ausgaben dem Internetauftritt direkt zugerechnet oder auf vernünftiger und stetiger Basis indirekt zugeordnet werden können, sind sie in die Herstellungskosten des Internetauftritts einzubeziehen und zu aktivieren (SIC-32.9(b)). Ausgaben zur Erstellung von solchem Content, der lediglich der Werbung und Verkaufsförderung der eigenen Produkte und Dienstleistungen dient, sind als Werbeausgaben gem. IAS 38.57 zu qualifizieren und als Aufwand sofort zu erfassen (SIC-32.9(c) i.V.m. IAS38.57(c)). [35]

In der folgenden Abbildung 1 wird anhand eines Ablaufplans der Ansatz von Ausgaben zur Selbsterstellung von Internetauftritten nach IAS dargestellt.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Ablaufschema zum Ansatz von Ausgaben zur Selbsterstel­lung von Internetauftritten nach IAS [36]

Wird ein Internetauftritt extern erstellt und dann entgeltlich erworben, muss das Unternehmen für den Ansatz der Ausgaben des Erwerbs nicht die speziellen Kriterien für selbst erstellte Internetauftritte erfüllen. In den Erläuterungen („Basis for Conclusions“) zu IAS 38 wird angeführt, dass ein erworbener Vermögenswert implizit die speziellen Anforderungen für selbst erstellte Vermögenswerte erfüllt. [37] Folglich ist für den Ansatz eines extern erstellten Internetauftritts die Erbringung der Nachweise gem. IAS 38.45 nicht notwendig. Der extern erstellte Internetauftritt muss aber für den Ansatz die beiden Kriterien gem. IAS 38.19 erfüllen. Die zuverlässige Bemessung der Anschaffungskosten (1. Kriterium) ist gem. IAS38.23 i. d. R. unproblematisch. Bei einem Internetauftritt lassen sich die Anschaffungskosten durch den mit dem Webdesigner vereinbarten Preis zuverlässig bemessen. Ein künftiger wirtschaftlicher Nutzen aus einem immateriellen Vermögenswert (2. Kriterium) kann u. a. Erlöse aus dem Verkauf von Produkten bzw. der Erbringung von Dienstleistungen oder Kosteneinsparungen beinhalten (IAS38.17). Der Nachweis des Nutzens muss gem. IAS38.20 anhand von begründeten und nachvollziehbaren Annahmen erbracht werden. Ein Internetauftritt kann allein durch eine Präsentation der eigenen Produkte Nutzen generieren, indem z.B. durch den Verzicht auf gedruckte Werbeprospekte Kosten eingespart werden. Ein extern erstellter Internetauftritt erfüllt folglich i.d.R. beide Kriterien und die Ausgaben für den Erwerb sind zu aktivieren. Auch Fischer/Vielmeyer sprechen sich für eine generelle Aktivierung der extern erstellten, entgeltlich erworbenen Website aus. [38]

3.1.2 Bewertung

Für die Zugangsbewertung ist ein selbst erstellter Internetauftritt beim erstma­ligen Ansatz mit seinen Herstellungskosten anzusetzen (SIC-32.12 i. V. m. IAS38.53). Die Herstellungskosten entsprechen gem. IAS 38.53 der Summe der Kosten, die ab dem Zeitpunkt anfallen, ab dem der selbst erstellte Internet­auftritt die allgemeinen (IAS38.19-20) und speziellen (IAS38.45) Ansatzkri­terien erstmals kumulativ erfüllt. Alle bis dahin angefallenen und als Aufwen­dungen zu verrechnenden Ausgaben dürfen nicht nachträglich als Teil der Her­stellungskosten des Internetauftritts aktiviert werden (SIC-32.9(b) i. V. m. IAS38.59). Dann sind nur solche Ausgaben zu aktivieren, die nach dem Zeit­punkt der Erfüllung aller Kriterien anfallen. Die Höhe der Herstellungskosten hängt abhängig von den Ausgaben ab, die während der beschriebenen Phasen anfal­len und nach den erläuterten Regelungen aktivierungspflichtig sind. Die Her­stellungskosten können gem. IAS 38.54 nur folgende Ausgabenarten umfassen: Ausgaben für bei der Erstellung genutzte Materialien und Dienstleistungen, Löhne und Gehälter, alle Ausgaben, die direkt der Erstellung zugerechnet wer­den können sowie Gemeinkosten, die direkt dem Internetauftritt zugerechnet werden können. Wird der Internetauftritt extern erstellt und anschließend er­worben, setzen sich die Anschaffungskosten aus dem Kaufpreis sowie allen weiteren direkt zurechenbaren Nebenkosten (z. B. Honorare für Rechtsbera­tung) zusammen; Skonti und Rabatte sind abzuziehen (IAS 38.24).

Die Folgebewertung [39] bestimmt sich gem. SIC-32.10 nach den Regelungen in IAS38.63-78. Es existiert für immaterielle Vermögenswerte grundsätzlich ein Wahlrecht zwischen der „bevorzugten Methode“ („Benchmark Treatment“) und der „alternativ zulässigen Methode“ („Allowed Alternative Treatment“). Die Anwendung der „alternativ zulässigen Methode“ setzt aber die Ermittlung eines beizulegenden Zeitwerts unter Bezugnahme auf einen aktiven Markt [40] voraus (IAS 38.64 ). Die Existenz eines aktiven Marktes für einen Internetauftritt ist gem. SIC-32.18 unwahrscheinlich, so dass die „bevorzugte Methode“ anzuwenden ist. Gem. SIC-32.10 i. V. m. IAS38.63 ist ein Internetauftritt bei Anwendung der „bevorzugten Methode“ mit seinen Herstellungskosten anzusetzen, abzüglich aller kumulierten planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen („impairment“) [41] .

Für die Bestimmung der planmäßigen Abschreibung ist die Nutzungsdauer des Internetauftritts zu ermitteln. Gem. SIC-32.10 i. V. m. SIC-32.18 soll die voraussichtliche Nutzungsdauer kurz sein, da Internetauftritte anfällig für technologische Veralterungen sind. Die Bestimmung der Nutzungsdauer eines Internetauftritts erfordert ein erhebliches Urteilsvermögen über den zukünftigen Unternehmenserfolg sowie der Chancen und Risiken des Internetgeschäfts. [42] Nach Ansicht von Ordemann/Haegler ist ein Zeitraum von drei bis fünf Jahren ein Richtwert, die tatsächliche Nutzungsdauer aber unternehmensindividuell zu bestimmen. [43] Gem. IAS38.88 sind immaterielle Vermögenswerte bei Zweifeln bezüglich des tatsächlichen Nutzungsverlaufs linear abzuschreiben.

Für eine evtl. außerplanmäßige Abschreibung des Internetauftritts ist IAS36 zu beachten. Ein Unternehmen muss an jedem Bilanzstichtag prüfen, ob einer der in IAS36.9 kodifizierten Anhaltspunkte für eine mögliche Wertminderung des Internetauftritts vorliegt. Denkbare Gründe für eine außerplanmäßige Abschreibung eines Internetauftritts sind eine deutliche Abnahme der externen Website-Besucher oder die Feststellung, dass die Erstellung der Website eine Fehlinvestition war. [44] Falls ein solcher Grund vorliegt, muss der erzielbare Betrag [45] des Internetauftritts ermittelt werden (IAS 36.8). Wenn der erzielbare Betrag den Buchwert unterschreitet, muss gem. IAS 36.58 der Internetauftritt außerplanmäßig auf den erzielbaren Betrag abgeschrieben werden. Die künftigen Abschreibungsbeträge des wertgeminderten Internetauftritts sind gem. IAS 36.62 an die um die Wertminderung reduzierten fortgeführten Anschaffungs- und Herstellungskosten (AK/HK) anzupassen.

Für Zuschreibungen eines zuvor außerplanmäßig abgeschriebenen Internetauf­tritts ist gem. IAS 36.95-96 zu prüfen, ob ein in Vorperioden erfasster außer­planmäßiger Abschreibungsaufwand nicht länger besteht oder sich vermindert haben könnte. Es besteht nach IAS36.99 eine Zuschreibungspflicht, wenn sich eine Änderung der Schätzungen ergeben hat, die bei der Bestimmung des er­zielbaren Betrags des Internetauftritts herangezogen werden. In diesem Fall ist gem. IAS 36.102 der Buchwert des Internetauftritts auf seinen erzielbaren Be­trag, maximal jedoch auf seinen fortgeführten Buchwert ohne Erfassung der in Vorperioden erfassten außerplanmäßigen Abschreibung zu erhöhen.

3.1.3 Ausweis

Nach IAS ist kein detailliertes Gliederungsschema für die Bilanz vorgeschrie­ben. Gem. IAS1.66 sind immaterielle Vermögenswerte als Posten in der Bi­lanz auszuweisen. Aufgrund der speziellen Problematik der fehlenden Körper­lichkeit von immateriellen Vermögenswerten werden in IAS 38 zahlreiche Informationen gefordert, [46] die im Folgenden beispielhaft erläutert werden.

Im Anhang sind für eine Gruppe von immateriellen Vermögenswerten ver­schiedene verpflichtende Angaben zu machen. Eine Gruppe immaterieller Vermögenswerte ist gem. IAS38.108 eine Zusammenfassung von Vermögenswerten, die hinsichtlich ihrer Art und ihrem Verwendungszweck innerhalb des Unternehmens ähnlich sind. Ein Internetauftritt hat hinsichtlich seiner Art bzw. des Verwendungszweckes kaum Ähnlichkeiten mit den aufgeführten Beispielen von Gruppen immaterieller Vermögenswerte, so dass der Internetauftritt als eigene Gruppe aufgefasst werden kann. Für die Gruppe „Internetauftritt“ sind dann u.a. Angaben wie die Nutzungsdauer, der angewandte Abschreibungssatz und die Abschreibungsmethode zu machen. [47] In SIC-32 wird bestimmt, dass die Phasen zur Erstellung einer Website inhaltlich ähnlich der Forschungs- und Entwicklungsphase gem. IAS38 sind. Im Jahresabschluss ist die Summe der Ausgaben für Forschung und Entwicklung, die während der Berichtsperiode als Aufwand erfasst wurden, offen zu legen (IAS 38.115).

[...]


[1] Synonyme: Internetpräsenz, Internetsite.

[2] Vgl. eco Electronic Commerce Forum – Verband der deutschen Internetwirtschaft e.V. (2002).

[3] Synonyme: Webdokumente, Webseiten, Webpages.

[4] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 25.

[5] Vgl. Gockel, T./Gollers, R. (2002), S. 295.

[6] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 29.

[7] Vgl. Fähnrich, K.-P./Schuster, E./Wilhelm, S. (2002), S. 108.

[8] Vgl. Schwarze, J./Schwarze, S. (2002), S. 81 ff.

[9] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 1.

[10] Die IAS wurden in der Vergangenheit vom International Accounting Standards Committee (IASC) verabschiedet. Im Rahmen der Neustrukturierung des IASC hat das International Accounting Standards Board (IASB) zum 01.04.2001 die Aufgaben des IASC sowie die bisher als IAS bezeichneten Standards übernommen. Die künftigen vom IASB veröffentlichten Standards tragen die Bezeichnung International Financial Reporting Standards (IFRS). Die vom IASC in der Vergangenheit veröffentlichten Rechnungslegungsstandards behalten vorläufig die Bezeichnung International Accounting Standards (IAS). Im Rahmen dieser Arbeit wird die letztere Bezeichnung verwendet.

[11] Beim deutschen Handelsrecht handelt es ich um einen typischen Vertreter des kontinental-europäischen Code Laws, bei dem es sich um ein Rechtssystem handelt, welches einen allgemeingültigen Charakter hat.

[12] Vgl. zur Bilanzierung einer Domain ausführlich Schmittmann, J. (2002), S. 105-114.

[13] Der Jahresabschluss nach HGB ist gemäß den Vorschriften des HGB (Drittes Buch, Erster Abschnitt, Zweiter Unterabschnitt) der Einzelabschluss.

[14] Vgl. Ehlers, L. (2000), S. 182.

[15] Vgl. Weiber, R. (2002), S. 10.

[16] Vgl. Becker, J. (2000), S. 80.

[17] Vgl. Coppel, J. (2000), S. 7.

[18] Vgl. Leidig, G./Herzog, H. (2001), S. 800.

[19] Vgl. Kessler, W. (1998), S. 1342 f.

[20] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 109.

[21] Vgl. Hoeren, T. (2002), S. 71.

[22] Vgl. Kessler, W. (1998), S. 1344; vgl. zu anderen möglichen urheberrechtlichen Klassifizierungen des Internetauftritts z. B. Siegler, J. (2001), S.60-66; Köhler, M. (1999), S.548-555.

[23] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 62 f.

[24] Vgl. Loewenheim, U. (1999), S. 218, Rn. 2.

[25] Vgl. Buchner, H. (1993), S. 429, Rn. 19.

[26] Vgl. Weinknecht, J. (1997).

[27] Vgl. Siegler, J. (2001), S. 52 f.

[28] Das IFRIC hat Anfang 2002 die Aufgaben des bisherigen Standing Interpretations Committee (SIC) übernommen.

[29] Vgl. zu den beiden vorangegangenen Sätzen Kleekämper, H./Kuhlewind, A.-M./Alvarez, M. (2002), S. 24, Rn. 62-64.

[30] Vgl. Strunk, G. (2002a), S. 661.

[31] Gem. IAS36.5 ist der Nutzungswert eines Vermögenswerts als Barwert der künftigen Cashflows aus der fortgesetzten Nutzung und seinem Abgang am Ende der Nutzungsdauer definiert; vgl. ausführlich zur Schätzung des Nutzungswerts IAS 36.26-56.

[32] Vgl. zu den Ausführungen dieses Absatzes SIC-32.8.

[33] Die operative Phase („Operating stage“) beginnt nach der erstmaligen Erstellung des Internetauftritts (SIC-32.3). Ausgaben in dieser Phase sind nicht Gegenstand der Arbeit.

[34] In SIC-32.2 sowie im Anhang des SIC-32 sind Beispiele für Tätigkeiten innerhalb der jeweiligen Phase angeführt.

[35] Ein Beispiel sind gemäß SIC-32.10(c) Ausgaben für das Erstellen von digitalen Fotos.

[36] Die Phase der Entwicklung von Applikation und Infrastruktur, die Phase der Entwicklung des graphischen Designs sowie die Phase der Entwicklung von Content entsprechen insgesamt inhaltlich grundsätzlich der Entwicklungsphase in IAS 38.45-52; Ausnahme ist die Entwicklung von Content, der nur zur Werbung und Verkaufsförderung der eigenen Produkte/Dienstleistungen dient (SIC 32-9(b)).

[37] Vgl. IASC (1998), S. 18, Par. 25.

[38] Vgl. Fischer, T./Vielmeyer, U. (2001), S. 1297 f.

[39] Hinsichtlich der Bewertung wird im Folgenden keine Unterscheidung mehr zwischen selbst erstellten und entgeltlich erworbenen Internetauftritten vorgenommen.

[40] Vgl. zum Begriff des aktiven Marktes IAS 38.67.

[41] Der Begriff „impairment“ (Wertminderung) in IAS 36 entspricht dem Begriff der außerplanmäßigen Abschreibung im deutschen Bilanzrecht.

[42] Vgl. Ordemann, D./Haegler, O. (2002), S. 62.

[43] Vgl. Ordemann, D./Haegler, O. (2002), S. 63.

[44] Vgl. Strunk, G. (2002), S. 557, Rn. 63 f.

[45] Der erzielbare Betrag ist nach IAS 36.5 der höhere der beiden Beträge aus Nettoveräußerungspreis und Nutzungswert des Vermögenswerts; vgl. zur Bestimmung dieser Beträge ausführlich IAS 36.15-56.

[46] Vgl. Achleitner, A.-K./Behr, G. (2000), S. 131.

[47] Vgl. zu den Anhangangaben ausführlich IAS 38.107-117.

Details

Seiten
65
Jahr
2003
ISBN (eBook)
9783638188418
ISBN (Buch)
9783656659433
Dateigröße
557 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v13097
Institution / Hochschule
Westfälische Wilhelms-Universität Münster – Lehrstuhl für BWL, insb. Unternehmensforschung
Note
2,7
Schlagworte
Bilanzierung Ausgaben Erstellung Internetauftritten US-GAAP Darstellung Analyse Sicht Jahresabschlussadressaten

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