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Einsatzmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung in der öffentlichen Verwaltung - eine Analyse der Erscheinungsformen und Voraussetzungen

Hausarbeit 2006 32 Seiten

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Problemstellung und Gang der Arbeit

2. Grundlagen zur Deckungsbeitragsrechnung
2.1 Kostenrechnung
2.2 Kritik der Vollkostenrechnung

3. Erscheinungsformen, Voraussetzungen und Einsatzmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung in der öffentlichen Verwaltung
3.1 Einstufige Deckungsbeitragsrechnung (Direct Costing)
3.1.1 Begriff und Voraussetzungen
3.1.2 Einsatzmöglichkeiten in der öffentlichen Verwaltung
3.1.3 Kritik
3.1.4 Weiterentwicklung
3.2 Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung (Mehrstufige Fixkostendeckungsrechnung)
3.2.1 Begriff und Voraussetzungen
3.2.2 Einsatzmöglichkeiten
3.2.3 Kritik
3.3 Deckungsbeitragsrechnung mit relativen Einzelkosten
3.3.1 Begriff und Voraussetzungen
3.3.2 Einsatzmöglichkeiten
3.3.3 Kritik
3.4 Einsatzmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung
3.4.1 Einrichtungen mit eigenen Erlösen
3.4.2 Optimale Produktionsprogrammplanung
3.4.3 Preisuntergrenzenbestimmung
3.4.4 Kalkulation von Zusatzaufträgen
3.4.5 Grundlage für Make-or-Buy-Entscheidungen
3.4.6 Gewinnschwellen-Analyse (Break-Even-Analyse)

4. Zusammenfassung und Ausblick

Literatur- und Quellenverzeichnis

Tabellenverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Problemstellung und Gang der Arbeit

Eine Kommune muss effektiv, effizient und vor allem finanzierbar sein. Dies ist bisher jedoch nur eine Wunschvorstellung der meisten Kommunen: Die Kommunen befinden sich gegenwärtig in einer der schlimmsten Finanzkrisen seit dem Bestehen der Bundesrepublik. Die Finanzmisere spiegelt sich deutlich in den Verwaltungshaushalten wieder. Um aus dieser Finanzmisere einen Ausweg zu finden, konzentrieren sich die Kommunen verstärkt auf die Modernisierung der Verwaltung und der Kostenrechnungssysteme.

Im Zuge der Verwaltungsmodernisierung etablieren Kommunalverwaltungen derzeit neue Verwaltungsstrukturen und Steuerungsmodelle. Dabei sollen verstärkt betriebswirtschaftliche Instrumente angewandt werden, mit dem Ziel, das Verwaltungshandeln bzw. die Verwaltungssteuerung effektiver und effizienter zu gestalten. Den Fokus der Betrachtung bildet dabei die Kosten- und Leistungsrechnung. Soweit in der öffentlichen Verwaltung überhaupt eine Kostenrechnung vorhanden ist, wird in der Regel die Vollkostenrechnung auf Istkostenbasis angewandt – eine durchaus sinnvolle und vertretbare Methode für langfristige Planung, kurz- und mittelfristig ist der Aussagegehalt jedoch unzureichend. Die möglichen Folgen sind Fehlentscheidungen, die sich insbesondere auf die Preisbildung auswirken. Um dem zu begegnen, sollen Formen der Kostenrechnung etabliert werden, die eine verursachungsgerechte Zuordnung der Kosten ermöglichen. Im Mittelpunkt der aktuellen Diskussion in Frage kommender Möglichkeiten befinden sich unter anderem diverse Ausgestaltungen der Deckungsbeitragsrechnung.

Diese Arbeit befasst sch mit dem Thema „Einsatzmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung in der öffentlichen Verwaltung – eine Analyse der Erscheinungsformen und Voraussetzungen“. Sie gibt einen Überblick über die Deckungsbeitragsrechnung als betriebswirtschaftliche Methode einer effizienteren Kostenrechnung und setzt sich mit deren Einsatzmöglichkeiten sowie Vor- und Nachteilen kritisch auseinander. Um dabei den Praxisbezug zu bewahren, werden diverse Beispiele aus der öffentlichen Verwaltung angeführt.

Kapitel zwei legt dazu die Grundlagen, indem die Aufgaben, Systeme und der Umfang der Kostenrechnung einführend betrachtet werden. Kapitel zwei setzt sich ebenso mit der bisher üblichen Vollkostenrechnung und deren Limitationen in der Kommunalverwaltung auseinander. Aus diesen Limitationen heraus werden in Kapitel drei die verschiedenen Erscheinungsformen und Voraussetzungen der Deckungsbeitragsrechnung - als modifizierte Kostenrechnung - eingeführt und kritisch beleuchtet. Abschließend werden die Einsatzmöglichkeiten der Deckungsbeitragsrechnung in der öffentlichen Verwaltung analysiert.

Die Arbeit schließt mit einer Zusammenfassung der wichtigsten Aspekte und einem Ausblick in Kapitel vier.

2. Grundlagen zur Deckungsbeitragsrechnung

2.1 Kostenrechnung

„Mit der Entwicklung von der Ordnungsverwaltung … zur Leistungsverwaltung … in Verbindung mit den leeren Kassen läßt sich ein Trend zur Ökonomisierung der öffentlichen Verwaltung feststellen.“[1] Im Mittelpunkt stehen dabei verstärkt Fragen der Kostenrechnung. „ Aufgabe der Kostenrechnung ist die Erfassung, Darstellung und Verrechnung des betriebstypischen Werteverzehrs.[2] Verzehrt werden „Produktionsfaktoren zur Erstellung und Verwertung betrieblicher Leistungen und zur Sicherung der dafür notwendigen Kapazitäten“[3]. Dieser Werteverzehr entspricht dem Begriff der Kosten. Die Kostenrechnung dient der Wirtschaftlichkeitskontrolle, der Hilfeleistung bei der Preisbildung, Preiskontrolle und Programmplanung, der Errechnung des kalkulatorischen Betriebsergebnisses und der Lieferung von Informationen zur Lösung besonderer kostenorientierter Aufgaben.

Strukturell betrachtet weist eine klassische Kostenrechnung einen dreistufigen Aufbau auf: Die Kosten werden in der Kostenartenrechnung erfasst und in der Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung weiterverrechnet.[4]

Dabei unterscheiden sich die einzelnen Systeme[5] der Kostenrechnung grundsätzlich nach

- dem Z eitbezug der Kosten und
- dem Umfang der betrachteten Kosten und Leistungen.

Bei der zeitlichen Ebene kann auf

- vergangenheitsbezogene oder
- zukunftsbezogene Kosten

zugegriffen werden. Im ersten Fall handelt es sich um Ist-Kosten, im zweiten Fall um Plankosten. Ist-Kosten sind die in einer vergangenen Periode angefallenen Kosten. Als weitere Form der Kosten gibt es die Normalkosten. Dabei handelt es sich um Kosten, die aus den Ist-Kosten größerer Zeiträume berechnet wurden. Man spricht auch von normalisierten Vergangenheitswerten. Zufällige Schwankungen im Kostenverlauf bleiben somit außen vor.[6]

Plankosten sind zukünftige Kosten, die exakt berechnet werden können. Die Berechnung von Gebühren in der Kommunalverwaltung erfolgt üblicherweise auf der Basis von Plankosten.

Hinsichtlich des Umfangs der zu verrechnenden Kosten wird zwischen

- Vollkosten und
- Teilkosten unterschieden.

Bei der Vollkostenrechnung werden alle Kosten, sowohl die variablen als auch die fixen Kosten, auf die Kostenträger umgelegt. Bei der Teilkostenrechnung werden hingegen nur die variablen Kosten auf die Kostenträger verrechnet, da nur variable Kosten kurzfristig abbaubar sind.[7] Der verbleibende Rest der Kosten wird als Block in das Periodenergebnis übernommen. Da die Teilkostenrechnung den Beitrag zur Deckung der fixen Kosten der Rechnungsperiode sowie ggf. darüber hinaus zur Erzielung eines Gewinns (Deckungsbeitrag der Kostenträger) aufzeigt, wird sie auch als Deckungsbeitragrechnung bezeichnet.

Die heute überwiegend praxisrelevanten Teilkostenrechnungssysteme[8] sind:

- die einstufige Deckungsbeitragsrechnung,
- die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung,
- die Deckungsbeitragsrechnung mit relativen Einzelkosten und
- die Grenzplankostenrechnung.

Bei den ersten drei Teilkostenrechnungssystemen handelt es sich um Deckungsbeitragsrechnungen auf der Basis von Ist-Kosten. Diese Systeme „.. dienen in erster Linie der zweiten Hauptzielsetzung der Kosten- und Leistungsrechnung, d.h. dem Ziel der Wirtschaftlichkeitskontrolle“.[9] Diese Teilkostenrechnungssysteme werden im weiteren Verlauf der Arbeit eingehend thematisiert.

Die Grenzplankostenrechnung[10] dagegen wird auf der Basis von Plankosten durchgeführt und stellt ‚nur’ eine systematische Fortführung der Plankostenrechnung auf der Basis der Logik der Deckungsbeitragsrechnung dar, ist aber selbst keine Deckungsbeitragsrechnung. Damit ist sie auch nicht Teil dieser Arbeit.

2.2 Kritik der Vollkostenrechnung

Soweit im Rahmen der deutschen Kommunalverwaltungen überhaupt eine Kostenrechnung vorhanden ist, kommt bisher lediglich die Vollkostenrechnung auf Istkostenbasis zur Anwendung. Für die Kalkulation von Gebühren/Entgelten ist die Vollkostenrechnung gemäß den kommunalen Abgabengesetzen erforderlich. Nach diesem Verfahren werden alle im Betrieb angefallenen Kosten den erstellten Produkten/Leistungen zugerechnet. Sie ermöglicht die Preisermittlung der Produkte/Leistungen, wofür sie auch völlig ausreicht.

Soll jedoch die Zielsetzung der Wirtschaftlichkeitskontrolle und –steuerung verfolgt werden, so stößt die Kostenrechnung in der Form der Vollkostenrechnung schnell an ihre Grenzen.

In Anlehnung an die herrschende Literatur, weist die Vollkostenrechnung folgende Nachteile[11] auf:

- pauschale Schlüsselung von Gemeinkosten und fehlerhafte

Preispolitik,

- keine Kostenspaltung (variable/ fixe Kosten), Proportionalisierung von

Fixkosten und ungeeignet für kurzfristige Erfolgskontrolle,

- fehlerhafte Programmplanung und –analyse und nicht zuletzt fehlerhafte

Behandlung der ungenügend genutzten Kapazität.

Im Rahmen der Vollkostenrechnung werden alle Kosten auf die Produkte/Leistungen aufgeteilt, so dass in der Betriebsabrechnung eine pauschale Schlüsselung von Gemeinkosten erfolgt. Für die Aufteilung der Gemeinkosten stehen oft mehrere Schlüssel zur Auswahl und die Entscheidung für einen dieser Verrechnungsschlüssel geht meistens mit Willkür vonstatten. Es lässt sich nicht eindeutig bestimmen, ob eine bestimmte Bezugsgröße richtig bzw. verursachungsgerecht ist. Somit werden die Kostenträger eines Betriebes häufig mit Kosten belastet, die gar nicht von ihnen verursacht wurden.[12] In der öffentlichen Verwaltung betrifft dies einen Großteil der Kosten, beispielsweise den gesamte Block der kalkulatorischen Kosten oder der Kosten der Abteilungsleitung.[13] Die mögliche Folge dieser Verrechnungsform sind betriebliche Fehlentscheidungen, besonders bei der Festlegung der Preise.[14]

Weiterhin wird stark kritisiert, dass keine Kostenspaltung in variable und fixe Bestandteile vorgenommen wird. „Die Vollkostenrechnung unterstellt, dass alle Kosten auf Beschäftigungsschwankungen variabel reagieren.“[15] D.h. es werden variable als auch fixe Kosten proportionalisiert. Ein Großteil der Kosten in der öffentlichen Verwaltung setzt sich aus fixen Kosten zusammen. Es wird bspw. oft die falsche Annahme getroffen, dass bei Schließung von kommunalen Einrichtungen (wie Bäder oder Musikschulen) auch die Kosten ganz entfallen. Die Fixkosten fallen jedoch auch bei Schließung weiterhin an, da diese unabhängig von der produzierten Menge anfallen. Es entfallen lediglich die variablen Kosten und damit auch die entsprechenden Erlöse.

Die Vollkostenrechnung liefert demnach eine falsche Entscheidungsgrundlage und eignet sich daher kaum für die Vorbereitung und Kontrolle von unternehmerischen Entscheidungen und für kurzfristige Erfolgskontrollen.

Eine Kostenspaltung „.. ist aber für aufgabenkritisierende Entscheidungen unbedingt notwendig.“[16] Deshalb ist die öffentliche Verwaltung auf die Teilkostenrechnung und damit auf die Deckungsbeitragsrechnung angewiesen.

Darüber hinaus nimmt die Vollkostenrechnung keine Rücksicht auf ungenügend genutzte Kapazitäten. Je schlechter die Kapazitätsnutzung, um so stärker wirken die fixen Kosten auf eine Erhöhung der Kostensätze.[17]

Die erläuterten Nachteile einer starren Vollkostenrechnung werden durch Beispiel 1 [18] aus der kommunalen Praxis näher dargestellt:

Eine Gemeinde verfügt über ein Hallenbad, das in die vier Endkostenstellen Schwimmbad, Wannenbäder, Brausebäder und Sauna gegliedert ist. Auf diesen Kostenstellen seien bereits alle im Hallenbad angefallenen Kosten summiert, die innerbetriebliche Leistungsverrechnung ist bereits erfolgt. Die Erlös-, Kosten- und Deckungsbeitragssituation verdeutlicht Tabelle 1:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 1: Erlös-, Kosten- und Deckungsbeitragssituation in einem Hallenbad

Nur im Saunabereich wird kostenüberdeckend gearbeitet. In den anderen Bereichen wird jeweils ein Defizit gemacht. So kann die Konsequenz gezogen werden, alle Bereiche mit Ausnahme der Sauna zu schließen, da die erwirtschafteten Erlöse die Kosten nicht decken. Es wird hierbei jedoch nicht berücksichtigt, dass die Fixkosten selbst bei der Einstellung der Dienstleistung anfallen.

Wird nun, aus der oben dargelegten Kritik der Vollkostenrechnung heraus, auf die Teilkostenrechnung zurückgegriffen und werden die Kosten in variable und fixe Kostenbestandteile gespalten, ergibt sich Tabelle 2:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 2: Kostenaufspaltung in fixe und variable Bestandteile in einem Hallenbad

Würden die drei Bereiche geschlossen werden, so würden zwar die jeweiligen Erlöse wegfallen, die jeweiligen Fixkosten fallen aber weiterhin an. Demnach wäre eine Einstellung der Dienstleitungen nicht wirtschaftlich.

Werden im Weiteren die variablen Kosten den Erlösen gegenübergestellt, ergibt sich Tabelle3:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Tabelle 3: Deckungsbeitragsberechnung in einem Hallenbad

Demnach arbeiten alle Bereiche nur mit Ausnahme des Bereichs Wannenbäder kostenüberdeckend. Daher sollte nur dieser Bereich geschlossen werden. An diesem Beispiel wird deutlich, dass eine Vollkostenrechnung zu einer Fehlentscheidung geführt hätte.

Angesichts der Defizite der Vollkostenrechnung wird diese bezüglich kurzfristiger Entscheidungen an Bedeutung verlieren und die Deckungsbeitragsrechnung als Kostenrechnungssystem auf Teilkostenbasis dagegen an Bedeutung gewinnen. Dies wird insbesondere dann der Fall sein, wenn die Kommunalverwaltungen die Kostenrechnung in zunehmendem Maße als Instrument zur Wirtschaftlichkeitsanalyse, -planung, -steuerung und -kontrolle begreifen und nutzen. Für diese Zwecke sind die verschiedenen Erscheinungsformen der Deckungsbeitragsrechnung, Voraussetzungen und Einsatzmöglichkeiten in der öffentlichen Verwaltung kritisch zu analysieren. Es soll jedoch nicht das Missverständnis entstehen, dass die Vollkostenrechnung gesamt an Bedeutung verlieren wird. Ganz im Gegenteil: Handelt es sich um langfristige Entscheidungen, ist die Vollkostenrechnung unabdingbar, da langfristig alle Kosten gedeckt sein müssen, um wirtschaftlich zu handeln.

[...]


[1] Heinrich, Detlef: Die Anwendung der Teilkostenrechnung in öffentlichen Einrichtungen. In: Der Gemeindehaushalt. 11/1988. S. 247.

[2] Klümper, Bernd; Möllers, Heribert u. Zimmermann, Ewald: Kommunale Kosten- und Wirtschaftlichkeitsrechnung: Fachbuch mit Beispielen und praktischen Übungen und Lösungen. 14. vollst. überarb. Aufl., Witten. Bernhardt Schünemann Verlag, 2004. S. 140.

[3] Olfert, Klaus (Hrsg.): Kostenrechnung. Kompendium der praktischen Betriebswirtschaft. 14., aktualisierte und durchgesehene Auflage. Ludwigshafen. Friedrich Kiehl Verlag GmbH, 2005. S. 50.

[4] Vgl. Wilmer, Lothar: Kostenrechnung in der öffentlichen Verwaltung. 2., überarbeitete und erweiterte Auflage. Herford u.a.. Maximilian-Verlag, 1992. S. 86f..

[5] Vgl. KGSt-Handbuch Kostenrechnung. Teil 3 – Systeme der Kostenrechnung. 09/2005. S. 7 f..

[6] Vgl. Homann, Klaus: Kommunales Rechnungswesen: Buchführung, Kostenrechnung und Wirtschaftlichkeitsrechnung in Kommunalverwaltungen. 3., überarb. und erw. Aufl., Siegen. 1995. S. 92.

[7] Vgl. Schmidt, Jürgen: Wirtschaftlichkeit in der öffentlichen Verwaltung: Grundsatz der Wirtschaftlichkeit, Zielsetzung, Planung, Vollzug, Kontrolle, Wirtschaftlichkeitsuntersuchungen, Kosten- und Leistungsrechnung. 5., völlig überarb. und erw. Aufl., Berlin. Erich Schmidt Verlag GmbH & Co. 1996. S. 121.

[8] Vgl. Olfert, K.: a.a.O., S. 270.

[9] Schuster, Falko: Kommunale Kosten- und Leistungsrechnung. Controllingorientierte Einführung. München u.a.. R. Oldenbourg Verlag. 1999. S. 226.

[10] Vgl. Olfert, K.: a.a.O., S. 270.

[11] Vgl. Stephan, Günter: Teilkostenrechnung in der öffentlichen Verwaltung. o.O. o.J. S. 2 f.. In: dozent.fh-kehl.de/home/stephan/web/Teilkostenrechnung.doc (letzter Zugriff: 17.07.2006).

[12] Vgl. Gau, Eberhard: Die Praxis der Grenzkosten- und Deckungsbeitragsrechnung. 1. Aufl., Stuttgart, Wiesbaden. Forkel-Verlag, 1976. S. 18.

[13] Vgl. Stephan, Günter: Teilkostenrechnung für die öffentliche Verwaltung. Ein Plädoyer für ihre stärkere Beachtung. In: Verwaltung und Management. 4/1996. S. 246.

[14] Vgl. Heinrich, D.: a.a.O., 11/1988. S. 247.

[15] Stephan, G.: a.a.O., 4/1996. S. 246.

[16] Ebda.

[17] Vgl. Gau, E.: a.a.O., S. 19.

[18] Vgl. Stephan, G.: a.a.O., 4/1996. S. 247.

Details

Seiten
32
Jahr
2006
ISBN (eBook)
9783640416202
ISBN (Buch)
9783640405831
DOI
10.3239/9783640416202
Dateigröße
660 KB
Sprache
Deutsch
Institution / Hochschule
Hochschule Osnabrück – Wirtschafts- und Sozialwissenschaften / Öffentliches Management
Erscheinungsdatum
2009 (August)
Note
2,3
Schlagworte
Einsatzmöglichkeiten Deckungsbeitragsrechnung Verwaltung Analyse Erscheinungsformen Voraussetzungen

Autor

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