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Aktuelle Entwicklung der Abschlussprüfung in der Europäischen Union

Diplomarbeit 2006 82 Seiten

BWL - Revision, Prüfungswesen

Leseprobe

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1 Einleitung
1.1 Problemeinführung und Zielsetzung
1.2 Aufbau der Arbeit

2 Regulatorisches Umfeld und Begriffsbestimmung
2.1 Europäische Union
2.2 Aktionsplan zur Umsetzung des Finanzmarktrahmens
2.3 Abschlussprüfung
2.4 Qualität der Abschlussprüfung

3 Ausgangssituation der Abschlussprüfung in der Europäischen Union
3.1 Geltendes Gemeinschaftsrecht
3.2 Historische Entwicklung
3.2.1 Grünbuch: „Rolle, Stellung und Haftung
der Abschlussprüfer in der Europäischen Union“
3.2.2 Mitteilung: “Die Abschlussprüfung
in der Europäischen Union: künftiges Vorgehen“
3.2.3 Empfehlung: „Mindestanforderungen an
Qualitätssicherungssysteme für die Abschlussprüfung in der EU“
3.2.4 Empfehlung: „Unabhängigkeit des
Abschlussprüfers in der EU – Grundprinzipien“
3.3 Fazit

4 Aktuelle Entwicklungen in der Europäischen Union
4.1 Veränderte Rahmenbedingungen für die Unternehmen
4.1.1 Internationalisierung der Rechnungslegung
4.1.2 Technologisierung und Automatisierung
4.2 Veränderte Rahmenbedingungen für die Wirtschaftsprüfer
4.2.1 Markt für Prüfungsdienstleistungen
4.2.2 Verlust des Vertrauens in die Abschlussprüfung
4.3 Fazit

5 Auswirkungen auf die Abschlussprüfung in der Europäischen Union
5.1 Regulierungsumfeld
5.1.1 Vorbereitende Aktionspläne
5.1.2 Zielsetzung der Modernisierung
5.2 Definitionen und Regulierungsinfrastruktur
5.3 Anforderungen an den Abschlussprüfer und die Prüfungsgesellschaft
5.3.1 Zulassungsbestimmungen und Fortbildungspflicht
5.3.2 Veröffentlichungspflicht
5.3.2.1 Registrierung
5.3.2.2 Transparenzbericht
5.3.3 Allgemeine Berufsgrundsätze und Unabhängigkeit
5.3.3.1 Standesregeln
5.3.3.2 Unabhängigkeit
5.3.3.3 Berufsgeheimnis
5.4 Anforderungen an die Abschlussprüfung
5.4.1 Prüfungsgrundsätze
5.4.2 Bestätigungsvermerk
5.5 Enforcement
5.5.1 Qualitätssicherung
5.5.2 Sonderuntersuchungen und Sanktionen
5.5.3 Öffentliche Aufsicht
5.5.4 Implikationen für die Abschlussprüfung
5.6 Corporate Governance Aspekte
5.6.1 Bestellung, Abberufung
5.6.2 Prüfungsausschuss
5.7 Internationale Zusammenarbeit
5.8 Fazit

6 Umsetzung der europäischen Vorgaben in Deutschland
6.1 Transformation in nationales Recht
6.1.1 Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG)
6.1.2 Bilanzkontrollgesetz (BilKoG)
6.1.3 Abschlussprüferaufsichtsgesetz (APAG)
6.1.4 Berufsaufsichtsreformgesetz (BARefG)
6.2 Implikationen für die Wirtschaft
6.3 Fazit

7 Schlussbetrachtung

Verzeichnis der Gesetze, Verordnungen und Verwaltungsanweisungen

Verzeichnis der zitierten Normen

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

1.1 Problemeinführung und Zielsetzung

Die Bilanzskandale der letzten Jahre haben Zweifel an der Wirksamkeit und der Qualität der Abschlussprüfung wach werden lassen und die Abschlussprüfung in das Licht der Öffentlichkeit gerückt. Das Vertrauen in die Kapitalmärkte hat unter den Vorkommnissen stark gelitten, was die Kapitalmärkte wiederum in eine schwere Krise gestürzt hat. Dem werden sowohl auf US-amerikanischer, europäischer als auch auf nationaler Ebene neue Auflagen für die Abschlussprüfung zur Sicherstellung der Vertrauenswürdigkeit der Finanzinformationen entgegengesetzt, um das Vertrauen der Investoren zurückzugewinnen. Der US-amerikanische Gesetzgeber hat im Jahr 2002 mit der Verabschiedung des Sarbanes-Oxley Act (SOA) reagiert, dessen Hauptziel in der Wiedergewinnung des Vertrauens der Anleger in den US-amerikanischen Kapitalmarkt liegt. Der SOA wird dabei von seinen Erstellern Sarbanes und Oxley als „tiefgreifendste Änderung des Berufsrechts des Abschlussprüfers“[1] angesehen. Auch auf europäischer Seite zeichnet sich ein tiefgreifender Umbruch der Abschlussprüfung ab. Die Europäische Union (EU) muss hierbei besonders den geänderten Rahmenbedingungen und den speziellen Bedürfnissen des europäischen Wirtschaftsraums gerecht werden, denn der europäische Wirtschaftsraum zeichnet sich dabei durch die Zusammensetzung eigenständiger Staaten mit unterschiedlichen Wertesystemen und Strukturen aus.

Ziel dieser Arbeit liegt in der Analyse der auf EU-Ebene getroffenen Maßnahmen, die die Abschlussprüfung den neuen Entwicklungen und Rahmenbedingungen anpassen. Der Schwerpunkt liegt hierbei auf der modernisierten Achten Gesellschaftsrechtsrichtlinie. Die europäischen Vorgaben müssen, um ihre Verbindlichkeit zu entfalten, in nationales Recht transformiert werden. Daher werden im Rahmen dieser Arbeit der notwendige Umfang und die Ausgestaltung der Umsetzung in das deutsche Recht sowie die damit verbundenen Auswirkungen auf die Wirtschaft untersucht.

1.2 Aufbau der Arbeit

Nach der Einleitung wird im zweiten Kapitel zunächst ein Einblick in die rechtlichen Grundlagen und die Zielsetzungen der EU gegeben, um die Anforderungen an EU-Vorgaben und deren Wirkungsweisen darzulegen. Die Zielsetzung der EU wird

hinsichtlich des Aktionsplans zur Umsetzung des Finanzmarktrahmens speziell für die Abschlussprüfung konkretisiert und die Abschlussprüfung in ihren Grundlagen definiert. Das dritte Kapitel zeigt die Ausgangssituation in der EU auf und gibt hierfür sowohl einen Einblick in die historische Entwicklung als auch in das europäische Gemeinschaftsrecht für die Abschlussprüfung. Im vierten Kapitel erfolgt eine Analyse der Einflussfaktoren, die auf die Gestaltung der Abschlussprüfung in der EU einwirken. Die neu erlassenen Maßnahmen im Rahmen der modernisierten Achten Richtlinie werden im fünften Kapitel dargestellt und hinsichtlich ihrer Auswirkungen und ihrem Beitrag zur Zielerreichung kritisch hinterfragt. Dabei wird ebenso betrachtet, wie den aktuellen Entwicklungen in der EU Rechnung getragen wird. Die Richtlinie stellt aber nur eine Vorgabe dar, die einen gewissen Handlungsspielraum bezüglich der Transformation in nationales Recht zulässt. Inwieweit die europäischen Vorgaben die bestehende deutsche Gesetzeslage ändern und in welchem Umfang die neu aufzunehmenden Maßnahmen in deutsches Recht übernommen wurden bzw. werden, ist Gegenstand der Analyse im sechsten Kapitel. Anschließend daran werden die wirtschaftlichen Auswirkungen dieser Richtlinie, die als Folge der Gesetzesänderung in Deutschland auftreten, untersucht. Ein abschließender Gesamtüberblick wird im siebten Kapitel gegeben.

2 Regulatorisches Umfeld und Begriffsbestimmung

2.1 Europäische Union

Im Jahr 1992 wurde die Europäische Union gegründet, deren wichtigste Säule die Euro­päische Gemeinschaft bildet. Hauptziele des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG-Vertrag), als Teil der Europäischen Union, sind u.a. die schrittweise Integration der Europäischen Staaten, der Aufbau eines Binnenmarktes und die schrittweise Annäherung der Wirtschaftspolitik der beteiligten 25 Mitgliedsstaaten. Der Binnenmarkt basiert auf vier Freiheiten, bestehend aus dem freien Verkehr von Personen, Gütern, Dienstleistung und Kapital.[2]

Zur Wahrnehmung dieser Aufgaben erlassen das " Europäische Parlament und der Rat gemeinsam, der Rat und die Kommission Verordnungen, Richtlinien und Entscheidungen, sprechen Empfehlungen aus oder geben Stellungnahmen ab"[3]. Die Verordnung ist „in allen ihren Teilen verbindlich und gilt unmittelbar in jedem Mitgliedsstaat“[4], d.h. sie muss nicht in nationales Recht transformiert werden. Somit sind keine Modifikationen und abweichende Regelungen in einzelnen Mitgliedsstaaten möglich. Bei einer Richtlinie hingegen verpflichten sich die Mitgliedsstaaten zur Verwirklichung eines bestimmten Ziels, wobei die Wahl der Form und Mittel den einzelnen Mitgliedsstaaten überlassen bleibt. Somit verfügen diese bei der Umsetzung der Richtlinie über einen gewissen Spielraum.[5] Sieht die Richtlinie jedoch die Einführung konkreter Berechtigungen oder Verpflichtungen vor, muss das nationalstaatliche Recht, das ihrer Umsetzung dient, entsprechend konkrete Berechtigungen oder Verpflichtungen begründen. Nach deutschem Recht ist zur Umsetzung deswegen i.d.R. ein förmliches Gesetz oder eine Verordnung erforderlich. Sowohl Richtlinien als auch Verordnungen gehen dem nationalen Recht in ihrer Anwendung vor und dürfen nur im Kompetenzbereich der Europäischen Gemeinschaft erlassen werden. Im Gegensatz zu Entscheidungen, die nur für spezielle Adressaten verbindlich sind, sind Empfehlungen und Stellungnahmen unverbindlich.[6] Empfehlungen und Stellungnahmen schlagen bestimmte Verhaltensweisen vor oder legen den Standpunkt eines Organs zu einer bestimmten Frage fest. Sie geben einen Hinweis auf eine gewünschte zukünftige Entwicklung, die ggf. eine spätere erneute Überprüfung nach sich zieht, auf deren Grundlage die Notwendigkeit einer Rechtsvorschrift geprüft wird. Alle Vorschriften, die von der EU erlassen werden, müssen dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, dem sog. Subsidiaritätsprinzip, entsprechen.[7]

2.2 Aktionsplan zur Umsetzung des Finanzmarktrahmens

Dem Finanzdienstleistungssektor kommt eine besondere Bedeutung zur Sicherung des Wachstums, der Wettbewerbsfähigkeit und der Arbeitsplätze zu. Seit 1973 arbeitet man auf europäischer Ebene an der Errichtung eines Binnenmarkts für Finanzdienste.[8] Die bestehende Segmentierung der mitgliedsstaatlichen Finanzmärkte konnte jedoch noch nicht beseitigt werden. Im Jahr 1999 wurde aus diesem Grund der Aktionsplan zur Umsetzung des Finanz­marktrahmens zum Aufbau eines europaweiten Marktes für Finanzdienstleistungen und zur Steigerung der Wettbewerbsfähigkeit Europas ins Leben gerufen.[9] Die Inte­gration der nationalen Finanzmärkte zu einem funktionierenden europäischen Binnenkapitalmarkt bis zum Jahr 2005 war Zielsetzung dieses Vorhabens. Eine Integration der EU-Kapitalmärkte ist sowohl für Unternehmen, Anleger als auch für Verbraucher von Vorteil.[10] Bei der Umsetzung sieht die EU-Kommission auch Handlungsbedarf im Bereich der Jahresabschlüsse und Abschlussprüfung, da „vergleichbare, transparente und verlässliche Jahresabschlüsse .. für einen effizienten und integrierten Kapitalmarkt unerlässlich“[11] sind.

2.3 Abschlussprüfung

Unter dem Begriff der Abschlussprüfung, auch Jahresabschlussprüfung genannt, wird die Prüfung der von Unternehmen freiwillig oder aufgrund gesetzlicher Vorschriften aufgestellten Finanzinformationen in Form eines Jahresabschlusses hinsichtlich der Über­­einstimmung mit den für diesen geltenden Vorschriften und Konventionen verstanden.[12] Gegenstand dieser Arbeit ist die Betrachtung der Pflichtprüfung des Jahresabschlusses oder des konsolidierten Abschlusses der Unternehmen, welche unter das Gemeinschaftsrecht der EU fallen. Die Prüfungspflicht von Unternehmen in der EU unterliegt den EG-Richtlinien, welche aufgrund von einzelstaatlichem Recht bindenden Charakter be­kommen. Unternehmen mit Sitz in Deutschland unterliegen der Prüfungspflicht der Rechnungs­legungsinformationen aufgrund des Anwendungsbereiches des HGB, in dem nach §317 Abs. 1 und 2 HGB sowohl der (Konzern-)Jahresabschluss als auch der (Konzern-)Lagebericht prüfungspflichtig sind. Die Abschlussprüfung kontrolliert die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses hinsichtlich der Einhaltung der in der Rechnungslegungsnorm definierten Ziele und Grundsätze.[13] Gemäß der nationalen und internationalen Rechnungs­legungs­grundsätze müssen Unternehmen im Rahmen dieser Grundsätze „ein den tatsächlichen Ver­hältnis­sen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage“[14] vermitteln. Mit Hilfe des Jahresabschlusses sollen unterschiedliche Stakeholder, wie Investoren, Kunden, Mitarbeiter usw. über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unter­nehmens informiert werden.

Entdeckt der Abschlussprüfer Unregelmäßigkeiten in dem zu prüfenden Jahre­sabschluss, hat er die Pflicht, das Unternehmen darauf hinzuweisen und eine Korrektur zu verlangen. Neben der Kontroll- und Reglerfunktion hat die Abschlussprüfung sowohl eine Präventiv- als auch eine Informations- und Beglaubigungsfunktion. Durch die regelmäßig durchgeführten Pflichtprüfungen treten eine verstärkte Fehlerverhütung und ein disziplinierender Effekt ein. Als Endergebnis der Prüfung muss der Abschlussprüfer über seine gewonnenen Erkenntnisse berichten. Einerseits hat er eine umfangreiche Informationspflicht gegenüber den gesetzlichen Vertretern, den Aufsichtsgremien und den Gesellschaftern des geprüften Unternehmens, andererseits beglaubigt er durch die Erteilung des Bestätigungsvermerks die Ordnungsmäßigkeit gegenüber den unternehmensexternen Adressaten des Abschlusses.[15]

Die Informations- und Beglaubigungsfunktion ist besonders im Rahmen der Prinzipal-Agent-Theorie von Bedeutung. Zwischen den Unternehmenseigentümern, also den Eigen- und Fremdkapitalgebern, und der Unternehmensführung, dem Management, liegen divergierende Interessen vor.[16] Zusätzlich zeichnet sich der Agent, hier das Management, durch einen Informationsvorsprung gegenüber dem Prinzipal, den Unternehmenseigentümern, aus und gibt dem Agenten die Möglichkeit zur opportunistischen Ausnutzung seines Handlungsspielraums.[17] Sowohl der Prüfungsbericht als auch der Bestätigungsvermerk sind durch einen unabhängigen Dritten erstellte Informationen, die die Informationsasymmetrie zwischen den Anteilseignern und der Geschäftsführung verringern können.[18] Der Jahresabschluss bildet ebenso die Entscheidungsgrundlage für Unternehmensexterne wie Investoren oder Gläubiger, wobei das Vertrauen der Anleger abhängig von der Verlässlichkeit und Vollständigkeit der veröffentlichten Jahresabschluss­infor­mationen ist.[19] Die Abschlussprüfung gibt durch den Bestätigungsvermerk ein vertrauenswürdiges Urteil über die Verlässlichkeit und Ordnungsmäßigkeit der Abschlussinformationen ab und erhöht damit deren Glaubwürdigkeit. Aus diesem Grund ist die Abschlussprüfung, damit auch der Abschlussprüfer, Gegenstand des öffentlichen Interesses, weil sich ein großer Teil der Gesellschaft, die Jahresabschlussadressaten, auf die Qualität der Prüfung verlässt. Die öffentlichen Erwartungen an die Abschlussprüfung entsprechen jedoch nicht unbedingt der wahrgenommenen Prüfungsrealität und führen zu einer Erwartungslücke, die das Vertrauen in die Abschlussprüfung verringern kann.[20] Die Entstehung von Erwartungslücken lässt sich auf Prüferversagen, Normenversagen oder Öffentlichkeitsversagen zurückführen.[21] Zur Reduzierung der Erwartungslücke können dementsprechend eine normenkonforme Erwartungshaltung der Öffentlichkeit angestrebt, bestehende Normen in Richtung eines erwartungskonformen Prüferverhaltens geändert oder eine Erweiterung der Abschlussprüfung bzw. eine Steigerung der Abschlussprüfungsqualität zur Verhinderung des Prüferversagens vorgenommen werden.[22]

2.4 Qualität der Abschlussprüfung

Qualität in der Abschlussprüfung besagt, in welchem Ausmaß der Abschlussprüfer ein hinreichend vertrauenswürdiges Urteil hinsichtlich der Übereinstimmung des Abschlusses mit den zugrunde gelegten Rechnungslegungsgrundsätzen abgibt bzw. abgeben kann.[23] Ein nicht vertrauenswürdiges Urteil ist für den Adressaten wertlos. Leffson definiert die Voraussetzungen, auf denen ein vertrauenswürdiges Urteil basiert, als Urteilsfähigkeit im Sinne von Sachkunde, Urteilsfreiheit basierend auf Unabhängigkeit und Unbefangenheit sowie sachgerechte Urteilsbildung durch ange­messene Prüfungshandlungen.[24] Aufbauend auf Leffson definiert Schmidt die Kenn­zeichen für die Qualität der Abschlussprüfung mit der „Eignung des Abschlussprüfers (d.h. dessen Urteils­fähigkeit und Urteilsfreiheit) und der von ihm durchgeführten Prüfungs­handlungen (d.h. die sachgerechte Urteilsbildung) zur Abgabe eines ver­trauens­würdigen Prüfungsurteils über den Abschluss“[25]. Ähnlich wird Prüfungsqualität auch bei DeAngelo definiert, nämlich als die vom Markt bewertete Wahrscheinlichkeit, dass Fehler oder Verstöße in der Rechnungs­legung aufgedeckt werden, also Urteilsfähigkeit und sachgerechte Urteilsbildung, und der Prüfer dementsprechend berichtet, d.h. Urteilsfreiheit.[26]

Daraus lassen sich drei Kriterien ableiten, anhand deren Maßnahmen zur Qualitätssteigerung gemessen werden können. Zur Qualitätssteigerung muss eine Maßnahme entweder die Kompetenz des Abschlussprüfers steigern oder die technischen Fähigkeiten des Abschlussprüfers bzw. die Methodik der Prüfungshandlungen verbessern, um Fehler in der Rechnungs­legung besser festzustellen oder drittens die Unabhängigkeit und Unbefangenheit des Prüfers zur Bericht­erstattung zu erhöhen. Mit zunehmender Qualität der Abschlussprüfung steigt die Vertrauenswürdigkeit des Prüfungsurteils und im Falle eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks auch die Vertrauenswürdigkeit des Abschlusses.[27] Das Vertrauen der Anleger in die Abschlussprüfung ist für die Funktionsfähigkeit der Kapitalmärkte grundlegend.[28]

Nach dem Einblick in die Grundlagen der Abschlussprüfung, in die Arbeitsweise und den Zielsetzungen der EU wird nachfolgend die Ausgangssituation der Abschlussprüfung in der EU dargestellt. Es folgt eine Betrachtung der geltenden gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben sowie der historischen Entwicklung bis zum Jahr 2002, die grundlegend ist, um im Verlauf der Arbeit eine Beurteilung der aktuellen Entwicklung der Abschlussprüfung vornehmen zu können.

3 Ausgangssituation der Abschlussprüfung in der Europäischen Union

3.1 Geltendes Gemeinschaftsrecht

Die Abschlussprüfung in der EU wird von insgesamt fünf Gesellschaftsrechtsrichtlinien geregelt, deren Anwendungsbereiche sich auf die Verpflichtung zur Abschlussprüfung und die Zulassung von Abschlussprüfern erstreckt. Mit der Vierten Gesellschaftsrechtsrichtlinie[29], auch als Jahresabschlussrichtlinie bezeichnet, wurde erstmals eine europarechtliche Regelung zur Abschlussprüfung erlassen. Gemäß dieser Richtlinie sind Kapitalgesellschaften verpflichtet, ihren Jahresabschluss durch einen Experten prüfen zu lassen.[30] Die in der Richtlinie bezeichneten kleinen Gesellschaften dürfen von den Mitgliedsstaaten von der Prüfungspflicht befreit werden.[31] Die Vierte Gesellschafts-rechtsrichtlinie wird durch die Siebente Gesellschaftsrechtsrichtlinie ergänzt, die das

Prüfungserfordernis auf alle Unternehmen ausgedehnt, die auf der Grundlage der Richtlinie konsolidierte Ab­schlüsse erstellen.[32] Mit den Gesellschaftsrechtsrichtlinien 86/635/EWG vom 18.12.1986 und 91/674/EWG vom 19.12.1991 wird das Prüfungserfordernis des Jahresabschlusses und des konsolidierten Abschlusses sowohl auf Versicherungsunternehmen als auch auf Banken und andere Finanzinstitute ausgedehnt. In den vier genannten Richtlinien werden keine weitergehenden Regelungen getroffen, insbesondere nicht zur Prüfungsdurchführung.

Das Ziel der Achten Gesellschaftsrechtsrichtlinie, der sog. Abschlussprüferrichtlinie, besteht in der Harmonisierung der „Anforderungen in Bezug auf die Befähigung der zur Durchführung der Pflichtprüfung der Rechnungslegungsunterlagen befugten Person“[33] und schreibt damit die Voraussetzungen vor, die Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften zur Zulassung erfüllen müssen. Dazu gehören u.a. die berufliche Qualifikation, die Unabhängigkeit sowie die berufliche Sorgfalt.[34] Bei Nichteinhaltung legt sie „angemessene“[35] Sanktionen fest. Die Achte Richtlinie definiert zwar die Mindestqualifikationen des Abschlussprüfers, lässt jedoch Details zu der vorgeschriebenen Unabhängigkeit und beruflichen Sorgfalt offen. Bereits bei der Verabschiedung dieser Richtlinie stufte die EU-Kommission diese als nicht zufriedenstellend ein und wollte zu einem späteren Zeitpunkt auf diese Problematik zurückkommen.[36] Auch in dieser Richtlinie sind keine Regelungen zur Durchführung der Abschluss­prüfung und konkrete Maßnahmen zur Gewährleistung einer hohen Prüfungs­qualität festgeschrieben. Aus den fehlenden bzw. nur bruchstückhaften EU-weiten Regelungen zur Abschlussprüfung resultieren unterschiedliche Vorgehensweisen und Vorgaben in den Mit­gliedsstaaten.

3.2 Historische Entwicklung

3.2.1 Grünbuch: „Rolle, Stellung und Haftung der Abschlussprüfer in der Europäischen Union“

Die Divergenz der Rahmenbedingungen in den Mitgliedsstaaten war der Auslöser für die EU-Kommission, im Jahr 1996 weitreichende Diskussionen über die Notwendigkeit und den Umfang weiterer EU-Maßnahmen zur gesetzlichen Abschlussprüfung einzuleiten. Kernpunkt des Grünbuches und Ausgangspunkt für die Diskussion war die Aussage, dass auf EU-Ebene die „rechtlichen Rahmen­be­dingungen unvollständig sind“[37] und dass in der EU „keine einheitliche Auffassung zur Rolle, Stellung und Haftung des Abschlussprüfers [besteht], was sich negativ auf die Qualität der Prüfung und auf die Niederlassungs- und Dienstleistungsfreiheit im Prüfungswesen auswirkt“[38]. Die Niederlassungs- und Dienstleistungsfreiheit ebenso wie eine einheitliche Prüfungs­qualität bilden jedoch die Grundlage für einen europäischen Markt für Prüfungs­dienst­leistungen. Das Grünbuch hebt besonders die folgenden Themen hervor, die nicht ausreichend von den bestehenden Vorschriften abgedeckt werden: „Rolle des Abschlußprüfers…; Inhalt des Prüfungsberichts; Unabhängigkeit des Abschlußprüfers; Vorschriften in bezug auf die Bestellung und die Entlassung eines Abschlußprüfers; Höhe des Ab­schluß­prüfer­honorars; Prüfung von kleinen Unternehmen und Unternehmensgruppen; Gründe für die Begrenzung der Haftung des Abschlußprüfers; Anwendung der EU-Freiheiten „Niederlassungsfreiheit“ und „freier Dienstleistungsverkehr“ auf die Ab­schluß­prüfer­branche“[39]. Die Stellungnahmen der Öffentlichkeit zeigten die Notwendigkeit eines EU-weiten Vor­gehens und den Bedarf an gemeinsamen Rahmenvorschriften zur Abschluss­prüfung.[40]

3.2.2 Mitteilung: “Die Abschlussprüfung in der Europäischen Union: künftiges Vorgehen“

Die Schlussfolgerungen aus den Diskussionen um das Grünbuch sind Gegenstand der Mit­teilung „Die Abschlussprüfung in der Europäischen Union: künftiges Vorgehen“

vom 08.05.1998. Die formulierten Aktionsvorschläge umfassen die Bereiche: Ausschuss für Fragen der Abschlussprüfung, Abschlussprüfungsgrundsätze, qualitative Kontrolle der Befolgung der Grundsätze und das Unabhängigkeitsprinzip. Auch für die Gebiete Unternehmensführung, Haftung, berufliche Qualifikation, freier Verkehr von Abschlussprüfungs­­dienstleistungen sowie kleine und mittlere Unternehmen sollen weitere Regelungen erlassen werden. Angestrebt wird die Erstellung eines EU-weit harmonisierten Konzeptes für die Abschluss­prüfung, insbesondere für Bereiche, die von den bestehenden EU-Vorschriften nicht abgedeckt werden.

Ein Kernpunkt der Mitteilung ist die Einrichtung eines Ausschusses für Fragen der Abschlussprüfung, bestehend aus Vertretern der Mitgliedsstaaten und Berufsvertretern. Dieser soll als vorbereitendes Diskussionsforum dienen und weitere Maßnahmen vorschlagen. Das Hauptziel dieses Ausschusses liegt in der Verbesserung der Qualität der Abschlussprüfung. Zur Umsetzung dieses Ziels ver­folgte die EU-Kommission das Konzept der „überwachten Selbstregulierung“[41]. Zur Verbesserung der Prüfungsqualität werden deshalb als erste Schwerpunkte die externe Qualitätssicherung, die Abschlussprüfungsgrundsätze und die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers aufgenommen.[42]

3.2.3 Empfehlung: „Mindestanforderungen an Qualitätssicherungssysteme für die Abschlussprüfung in der EU“

Der Ausschuss für Fragen der Abschlussprüfung erklärte die Qualitätssicherung zu seiner ersten Priorität. Auf Grundlage dieser Arbeiten konnte die EU-Kommission am 15.11.2000 die Empfehlung „Mindest­­­anforderungen an Qualitätssicherungssysteme für die Abschlussprüfung in der EU“ veröffentlichen. Die Qualitätssicherung wird von der EU-Kommission „zur Gewährleistung einer guten Qualität vom Abschlussprüfungen [als] grundlegend“[43] angesehen. Eine hohe Prüfungsqualität, abgesichert durch die Einhaltung von anerkannten Prüfungsstandards und Berufs­grund­sätzen, kann das Prüfungsrisiko minimieren und die Glaub­würdigkeit der offen gelegten Finanz­informationen erhöhen.[44] Da die in den Mitglieds­staaten vorhandenen Verfahren zur externen Qualitätskontrolle sehr unterschiedlich sind, was deren Vergleichbarkeit erschwert, werden auf Basis dieser Empfehlung Mindestanforderungen eingeführt, die von allen Mitgliedsstaaten erfüllt werden müssen.[45]

Gegenstand der Qualitätssicherung ist die vom Abschlussprüfer und der Prüfungsgesellschaft durchgeführte Pflichtprüfung des Jahresabschlusses. Die Kontrolle umfasst das interne Qualitätskontrollsystem des Prüfers sowie eine Prüfung von Arbeitspapieren zu ausgewählten Abschlussprüfungen hinsichtlich der Beachtung der Prüfungsstandards, der Berufsgrundsätze und der Ordnungsmäßigkeit des Bestätigungsberichtes. Jeder Abschlussprüfer soll mind. alle sechs Jahre einer Kontrolle unterliegen, bei Prüfern von Unternehmen öffentlichen Interesses muss der Zyklus sinnvoll verkürzt werden. Sowohl das „Peer Review“, d.h. andere Berufsangehörige führen die Kontrollen durch, als auch das „Monitoring“, die Kontrolle durch Angestellte einer Berufsorganisation, werden als zulässige Qualitätssicherungsverfahren angesehen. Um das Vertrauen in die Qualitätskontrolle und damit in die Abschlussprüfung nachhaltig zu fördern, müssen die Qualitätssicherungssysteme einer öffentlichen Aufsicht unterliegen und die Ergebnisse der Qualitätssicherung veröffentlicht werden.[46]

3.2.4 Empfehlung: „Unabhängigkeit des Abschlussprüfers in der EU – Grundprinzipien“

Wie in der Mitteilung angekündigt, bekam auch die Unabhängigkeit einen vorrangigen Status, da diese aufgrund fehlender Spezifizierung in der Achten Richtlinie in den Mitgliedsstaaten unterschiedlich geregelt ist. Aus diesem Grund veröffentlichte die EU-Kommission im Mai 2002 eine weitere Empfehlung diesmal zur Unabhängigkeit des Abschluss­prüfers in der EU. Da diese Thematik sehr umstritten und schwer zu regulieren ist, stellt die Empfehlung einen wichtigen Schritt zur Harmonisierung der Unabhängigkeit dar.[47] Der Ausschuss für Fragen der Abschlussprüfung hat in dieser Empfehlung einen auf Prinzipien basierenden Ansatz gewählt, da dieser „einen soliden Rahmen bildet“[48], aber zugleich dem „Berufsstand und [den] Regulierungsbehörden darüber hinaus den nötigen Spielraum [lässt], um rasch und wirkungsvoll auf neue Entwicklungen im Unternehmens- und Prüfungsumfeld zu reagieren“[49]. Zudem wird dieser konzeptionelle Rahmen durch besondere Umstände und einen Beispielkatalog ergänzt, um den Abschlussprüfer für Risiken zu sensibilisieren.

Das Konzept der Empfehlung beruht auf dem Grundsatz, dass der Abschlussprüfer die gesetzliche Abschlussprüfung nicht durchführen sollte, wenn ein gut informierter und sachverständiger Dritter aufgrund bestehender finanzieller, geschäftlicher, beschäfti­gungsbezogener, verwandtschaftlicher oder sonstiger Beziehungen zwischen dem Abschlussprüfer und seinem Mandanten, die Unabhängigkeit bezweifeln könnte. Dies führt dazu, dass der Abschlussprüfer eine Reihe von Schutzmaßnahmen auf verschiedenen Ebenen treffen muss, um seine Unabhängigkeit bezüglich seiner Handlungen und Verbindungen nach­zu­weisen.[50] Als konkrete Schutzmaßnahmen unter besonderen Umständen wird z.B. eine zweijährige Cooling-down Phase für einen Prüfer vor der Ausübung einer Führungsposition bei einem Mandanten empfohlen. Zur Vermeidung von Vertrautheit soll der hauptverantwortliche Prüfer wenigstens alle sieben Jahre wechseln. Prüfungsfremde Zusatzdienstleistungen sind, sofern diese die Unabhängigkeit nicht gefährden, zulässig. In der Empfehlung werden auch verschiedene Aspekte des Prüfungshonorars behandelt. So sollen die Prüfungshonorare regelmäßig offen gelegt werden. Als Gefahr für die Unabhängigkeit und damit als unzulässig werden Erfolgshonorare angesehen. In dem Verhältnis zwischen Gesamthonorar und -umsatz darf sich keine finanzielle Abhängigkeit begründen.[51]

3.3 Fazit

Da die Richtlinien zur Abschlussprüfung in der EU sehr bruchstückhaft sind, kann die Abschlussprüfung in den einzelnen Mitgliedsstaaten sehr unterschiedlich ausfallen. Des­halb ist es für Investoren und andere Nutzer geprüfter Abschlüsse schwierig, Vergleiche zwischen den in verschiedenen Mitgliedsstaaten geprüften Abschlüssen zu ziehen.[52] Die fehlende Einheitlichkeit wirkt sich somit negativ auf den EU-Kapitalmarkt aus.[53] Die Unklarheit bewirkt ein höheres Investitionsrisiko, da die Bestätigungsvermerke auf unterschiedlichen Prüfungshandlungen zur Aufdeckung von Bilanzmanipulation, rechts­widrigen Handlungen und zur Überprüfung der Going-Concern Annahme basieren und so eine unterschiedliche, schwer beurteilbare Aussagekraft haben.[54] Der uneinheitliche Umfang und Gegenstand der Prüfung führt ebenso zu einer verstärkten

Erwartungslücke, da die Jahres­abschlussadressaten aufgrund der Unklarheit keine normenkonforme Erwartungs­haltung haben.

Um das Ziel der Harmonisierung und eine Qualitätsverbesserung der Abschlussprüfung zu erreichen, verfolgt die EU-Kommission das Konzept der „überwachten Selbstregulierung“[55]. Bei diesem Konzept überlässt die EU-Kommission durch die Einsetzung des Ausschusses für Fragen der Abschlussprüfung dem Berufsstand der Abschlussprüfer selbst die Verantwortung, seine Verfahren EU-weit durch wirksame Selbstregulierung zu vereinheitlichen. Die Kommission kontrolliert die ergriffenen Maßnahmen und schreibt bei der Erarbeitung eine Beteiligung aller Anspruchsgruppen, wie z.B. Aktionären und Unternehmen, vor, um eine ausgewogene Entwicklung zu erreichen.

In den letzten Jahren haben jedoch verschiedene Faktoren die Rahmenbedingungen sowohl für Unternehmen als auch für Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften gravierend verändert. Daher werden nachfolgend die Anforderungen dargelegt, die aufgrund der Wandlung der Rahmenbedingungen in den letzten Jahren an die Abschlussprüfung gestellt werden und auf die Gestaltung der Abschlussprüfung in der EU einwirken.

4 Aktuelle Entwicklungen in der Europäischen Union

4.1 Veränderte Rahmenbedingungen für die Unternehmen

4.1.1 Internationalisierung der Rechnungslegung

Die Globalisierung der Kapitalmärkte[56] und die Internationalisierung der Unternehmen[57] haben zu einer zunehmenden Forderung des Marktes nach einem international anerkannten Regelwerk in der Rechnungslegung geführt.[58] Vor diesem Hintergrund muss die Einführung der IAS-Verordnung im Jahr 2002 gesehen werden, die es euro­päischen Unternehmen ermöglichen soll, auf dem internationalen Kapitalmarkt tätig zu sein, ohne verschiedene Abschlüsse zu diesem Zweck anfertigen zu müssen.[59]

Die IAS-Ver­ord­nung verpflichtet seit 2005 alle kapitalmarktorientierten Unternehmen mit Sitz in der EU, ihre konsolidierten Abschlüsse nach den IAS/IFRS aufzustellen.[60] Mit Hilfe dieser Verordnung werden die Jahresabschlussinformationen standardisiert, um die Transparenz und die Vergleichbarkeit zu erreichen, die für die Schaffung eines funktionierenden internationalen und EU-weiten Kapitalmarktes notwendig sind.[61] Ein funktionierender Kapitalmarkt ist jedoch neben einer einheitlichen Rech­nungslegung, die die Aussagekraft und Vergleichbarkeit sicherstellt, ebenso von einer effektiven Kontrolle der Rechnungslegung abhängig. Denn für den Grad des Vertrauens der Anleger und Gläubiger in den Jahresabschluss spielt nicht nur die Aussagekraft und Vergleich­barkeit der Jahresabschlüsse eine Rolle, sondern auch das Vertrauen darauf, dass diese in einem qualitativ hochwertigen Verfahren von Abschlussprüfern geprüft worden sind.[62] Die Prüfung wirkt nicht primär auf die Rechnungslegung ein, aber sie bestätigt die Verlässlichkeit der Jahresabschlussinformationen und erhöht damit ihre Glaubwürdigkeit.[63] Und nur durch eine gleichwertige Glaubwürdigkeit kann eine Vergleichbarkeit der Abschlüsse erreicht werden. Aus Investorensicht birgt eine intransparente Prüfung oder eine nicht einschätzbare Prüfungsqualität ein höheres Anlage­risiko.[64]

In den meisten Mitgliedsstaaten haben sich aufgrund fehlender EU-weiter Vorschriften jedoch unterschiedliche Grundsätze zur Abschlussprüfung und Prüfungsdurchführung entwickelt. Unterschiedliche Prüfungsgrundsätze erhöhen die Unsicherheit der Jahresabschlussadressaten insofern, als dass sie zu unterschiedlicher und nicht einschätzbarer Prüfungsqualität führen, die wiederum die internationale Akzeptanz und Vergleichbarkeit in Frage stellt. Wenn unterschiedliche Prüfungsmaßstäbe die internationale Vergleichbarkeit und Akzeptanz verringern, gefährden sie damit den Wert einer inter­nationalen Rechnungs­legung.[65] Trotz der grundsätzlichen Eigenständigkeit der beiden

Bereiche ergibt sich aus der Harmonisierung und Inter­nationalisierung der Rechnungslegung die Notwendigkeit einer Harmonisierung und Internationalisierung der Abschlussprüfung.[66] Die Abschlussprüfung muss zukünftig nicht mehr nur nationalen, sondern auch internationalen Ansprüchen und Interessen genügen.

4.1.2 Technologisierung und Automatisierung

Der Fortschritt der Informationstechnologie wirkt sich nicht nur zugunsten einer fortschreitenden Globalisierung und Internationalisierung aus, auch auf den Bereich der Abschlussprüfung hat er Einfluss. Durch Automatisierung und Integration werden im geprüften Unternehmen Schnittstellen verringert und somit Übertragungsfehler und Buchungsaufwand minimiert. Integrierte Controllingsysteme übernehmen Auswertungs- und Berichtsaufgaben, so dass die interne Kontrollfunktion des Abschlussprüfers an Nutzen verliert, wodurch die Bedeutung des Abschlussprüfers für das Unternehmen abnimmt.[67] Vielmehr gewinnt der Abschlussprüfer als kompetenter Ansprechpartner bei betriebswirtschaftlichen Fragestellungen an Wichtigkeit. Es findet eine Entwicklung von der reinen Prüfungsgesellschaft zu einem Beratungsunternehmen mit einem um­fassenden Serviceangebot statt.[68] Die Fortschritte in der Informationstechnologie führen somit zu veränderten Unternehmensbedürfnissen, an die sich die Prüfungsgesellschaften als Dienstleistungsanbieter anpassen.

4.2 Veränderte Rahmenbedingungen für die Wirtschaftsprüfer

4.2.1 Markt für Prüfungsdienstleistungen

Die Tendenz zur Entwicklung vom Prüfungsunternehmen zum Full-Service Dienstleistungsunternehmen wird durch den auf dem Prüfungsmarkt herrschenden Preisdruck verstärkt.[69] Der Markt für internationale Prüfungsdienstleistungen wird seit der Auflösung von Arthur Andersen im Jahr 2002 von vier Prüfungsgesellschaften, nämlich von PricewaterhouseCoopers, KPMG, Deloitte Touche Tohmatsu und Ernst & Young, dominiert.[70] Dies führt zu einem intensiven Wettbewerb, der sich bei einer Standarddienstleistung mit geringer Differenzierungsmöglichkeit über den Preis abspielt.
Durch den Wettbewerb über die Prüfungshonorare entsteht ein Kosten- und Effizienzdruck, der zu Lasten der Prüfungsqualität gehen kann. Dieser Druck wird durch die vom Markt empfundene Homogenität der Prüfungsgesellschaften verstärkt, was dazu führt, dass ein Aufbau von Kundenbindung nur schwer möglich ist.[71] Beratungshonorare werden für Prüfungsgesellschaften immer wichtiger, da hierdurch das defizitäre Prüfungsgeschäft, das für die Gewinnung von Beraterverträgen grundlegend ist, ausgeglichen werden kann.[72]

[...]


[1] SCHMIDT, M. (2005), S. 203, Sp. 1.

[2] Vgl. EG-VERTRAG (2002): Art. 2-4.

[3] EG-VERTRAG (2002), Art. 249, Satz 1.

[4] EG-VERTRAG (2002), Art. 249, Satz 2.

[5] Vgl. EG-VERTRAG (2002), Art. 249, Satz 3.

[6] Vgl. EG-VERTRAG (2002), Art. 249, Satz 4-5.

[7] Vgl. EG-VERTRAG (2002), Art. 5.

[8] Vgl. MITTEILUNG AKTIONSPLAN (1999), S. 3, Sp. 2.

[9] Vgl. MITTEILUNG AKTIONSPLAN (1999), S. 3, Sp. 1.

[10] Vgl. KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN (Hrsg.) (2003c).

[11] MITTEILUNG AKTIONSPLAN (1999), S. 6, Sp. 2.

[12] Vgl. SCHMIDT, S. (2000) : S. 9-11.

[13] Vgl. MARTEN, K.-U. (2003a), S. 8.

[14] HGB (2004), §264, Abs. 2 HGB; vgl. IAS 1.13; vgl. IAS 1.15.

[15] Vgl. BUCHNER, R. (1996), S. 5-6.

[16] Vgl. SCHEFFLER (2005), S. 478.

[17] Vgl. PICOT, A. / REICHWALD, R. et al. (2003), S. 55.

[18] Vgl. MARTEN, K.-U. (2003b), S. 27.

[19] Vgl. ROSEN, R. v. (2003).

[20] Vgl. RUHNKE, K. / DETERS, E. (1997), S. 925.

[21] Vgl. EIBELHÄUSER, M. / KRAUS-GRÜNEWALD, M. (2004), S. 109.

[22] Vgl. MARTEN, K.-U. (2003a), S. 8-9.

[23] Vgl. SCHMIDT, S. (2000), S. 13.

[24] Vgl. LEFFSON, U. (1988), S. 66-88.

[25] SCHMIDT, S. (2000), S. 13.

[26] Vgl. MARTEN, K.-U. (1999), S. 185; DEANGELO, L. (1981), S. 186.

[27] Vgl. GRASSER, G. (2000), S. 28.

[28] Vgl. ENTWURF MODERNISIERTE 8. EG-RICHTLINIE (2005), Gründe, Nr. 9.

[29] Anm.: Richtlinie 78/660/EWG des Rates vom 25.07.1978.

[30] Vgl. 4. EG-RICHTLINIE (1978), Art. 51, Abs. 1.

[31] Vgl. 4. EG-RICHTLINIE (1978), Art. 52, Abs. 2.

[32] Vgl. 7. EG-RICHTLINIE (1983), Art. 37.

[33] 8. EG-RICHTLINIE (1984), Gründe, Abs. 3.

[34] Vgl. 8. EG-RICHTLINIE (1984), Art. 4-25.

[35] 8. EG-RICHTLINIE (1984), Art. 26.

[36] Vgl. GRÜNBUCH (1996), S. 6.

[37] GRÜNBUCH (1996), S. 4.

[38] GRÜNBUCH (1996), S. 4.

[39] KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN (Hrsg.) (1996).

[40] Vgl. MITTEILUNG KÜNFTIGES VORGEHEN (1998), S. 13.

[41] MITTEILUNG STÄRKUNG DER ABSCHLUSSPRÜFUNG (2003), S. 3.

[42] Vgl. MITTEILUNG KÜNFTIGES VORGEHEN (1998), S. 12-16.

[43] EMPFEHLUNG QUALITÄTSSICHERUNGSSYSTEME (2000), S. 91, Nr. 2.

[44] Vgl. EMPFEHLUNG QUALITÄTSSICHERUNGSSYSTEME (2000), S. 91.

[45] Vgl. SCHMIDT, S. (2000), S. 34-35.

[46] Vgl. EMPFEHLUNG QUALITÄTSSICHERUNGSSYSTEME (2000), S. 92-95.

[47] Vgl. MITTEILUNG STÄRKUNG DER ABSCHLUSSPRÜFUNG (2003), S. 7.

[48] EMPFEHLUNG UNABHÄNGIGKEIT (2002), S. 23, Nr. 11.

[49] EMPFEHLUNG UNABHÄNGIGKEIT (2002), S. 23, Nr. 11.

[50] Vgl. EMPFEHLUNG UNABHÄNGIGKEIT (2002), S. 24-27.

[51] Vgl. EMPFEHLUNG UNABHÄNGIGKEIT (2002), S. 27-33.

[52] Vgl. KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN (Hrsg.) (2000a).

[53] Vgl. GRÜNBUCH (1996), S. 19-21.

[54] Vgl. SCHMIDT, S. (2000), S. 32.

[55] MITTEILUNG STÄRKUNG DER ABSCHLUSSPRÜFUNG (2003), S. 3.

[56] Vgl. KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN (Hrsg.) (2003b); RICHTER, T. (2003a), S. 27; HEEG, T. (2000), S. 30.

[57] Vgl. KOMMISSION DER EUROPÄISCHEN GEMEINSCHAFTEN (Hrsg.) (2003b).

[58] Vgl. GRASSER, G. (2000), S. 1; ROSEN, R. v. (2004), S. 326-327.

[59] Vgl. EU-KOMMISSION (1996), S. 8, Abs. 2.9.

[60] Vgl. IAS-VERORDNUNG (2002), Art. 4; Anm.: Die Mitgliedsstaaten können lt. Art. 9 für Unter­nehmen, die an einem geregelten Drittstaaten­markt gelistet sind und für Unternehmen, die den Kapitalmarkt ausschließlich mit Fremdkapitaltiteln in Anspruch nehmen, eine Übergangsfrist bis 2007 ge
währen.

[61] Vgl. D’ARCY, A. (2002), S. 5.

[62] Vgl. MITTEILUNG KÜNFTIGES VORGEHEN (2000), Tz. 26.

[63] Vgl. SCHMIDT, S. (2000), S.11; RICHTER, T. (2003a), S. 138.

[64] Vgl. RICHTER, T. (2003a), S. 139-140.

[65] Vgl. GRASSER, G. (2000), S. 44.

[66] Vgl. GRASSER, G. (2000), S. 44; RICHTER, T. (2003b), S. 88.

[67] Vgl. WIEDMANN, H. (1998), S. 339-341.

[68] Vgl. BAETGE, J. / HEIDEMANN, C. (2002), S. 20; SCHEFFLER, E. (2005), S. 484, Sp. 2.

[69] Vgl. KÜTING, K. (2002): S. 24.

[70] Vgl. KÜTING, K. / BOECKER, C. et. al. (2003), S. 317-318.

[71] Vgl. WIEDMANN, H. (1998), S. 341-342.

[72] Vgl. OSTROWSKI, M. / SÖDER, B. H. (1998), S. 554.

Details

Seiten
82
Jahr
2006
ISBN (eBook)
9783638563840
Dateigröße
737 KB
Sprache
Deutsch
Katalognummer
v63308
Institution / Hochschule
Handelshochschule Leipzig gGmbH
Note
2,3
Schlagworte
Aktuelle Entwicklung Abschlussprüfung Europäischen Union

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Titel: Aktuelle Entwicklung der Abschlussprüfung in der Europäischen Union